Бухгалтерский и налоговый учет макулатуры

Материал подготовлен с использованием правовых актов по состоянию на 3 июня 2025 г.

Освещаются особенности отражения в бухгалтерском и налоговом учете организации операций по учету макулатуры.

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ

● Налоговый кодекс (далее – НК)

● Закон от 20.07.2007 № 271-З «Об обращении с отходами» (далее – Закон № 271-З)

● Закон от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З)

● ОКРБ 021-2019 «Классификатор отходов, образующихся в Республике Беларусь», утв. постановлением Минприроды от 09.09.2019 № 3-Т (далее – ОКРБ 021-2019)

● Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Запасы», утв. постановлением Минфина от 28.12.2022 № 64 (далее – НСБУ № 64)

● Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50)

● Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102)

● Методические рекомендации по прогнозированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (товаров, работ, услуг) в промышленных организациях системы Министерства промышленности Республики Беларусь, утв. приказом Минпрома от 05.06.2015 № 273 (далее – Методические рекомендации № 273)

Общие положения по учету макулатуры

Макулатура представляет собой отходы производства, переработки и потребления всех видов бумаги и картона, пригодных для дальнейшего использования в качестве волокнистого сырья. К макулатуре относятся устаревшие и пришедшие в негодность книги, журналы, старые газеты, а также использованная бумажная и картонная упаковка.

Отходы, в отношении которых имеется возможность использования на территории Республики Беларусь, относятся к вторичным материальным ресурсам (п. 3 ст. 1 Закона № 271-З).

Макулатура является одним из самых выгодных для переработки видов вторичных материальных ресурсов.

Источниками образования макулатуры являются промышленные, торговые и административные предприятия и учреждения, также организовывается ее сбор у населения.

Макулатура используется в качестве вторсырья при производстве бумаги (писчей, типографской и туалетной бумаги), тарного и упаковочного картона, а также кровельных, изоляционных и других стройматериалов. Использование макулатуры существенно экономит древесину и позволяет уменьшить вырубку лесов.

Согласно ОКРБ 021-2019 к макулатуре относятся:

● отходы бумаги и картона от канцелярской деятельности и делопроизводства (1870601);

● отходы печатной продукции (1870602, 1870603);

● отходы упаковочной бумаги, картона, гофрокартона (незагрязненные) (1870604-1870606);

● прочие незагрязненные отходы бумаги, картона, гофрокартона.

Субъекты хозяйствования, экономическая деятельность, жизнедеятельность которых приводят к образованию отходов, являются производителями отходов бумаги и картона (п. 27 ст. 1 Закона № 271-З).

Производители отходов бумаги и картона, организации, осуществляющие деятельность по сбору и вывозу твердых коммунальных отходов, собранную макулатуру сдают в заготовительные организации, которые в свою очередь поставляют ее перерабатывающим организациям республики.

Юрлица и ИП, осуществляющие обращение с отходами, обязаны обеспечить сбор, сортировку, хранение, учет всех отходов по их видам в соответствии с классификацией, установленной ОКРБ 021-2019, в т.ч. вторичных материальных ресурсов (ст. 17, 19 Закона № 271-З).

Сбор отходов и их разделение по видам осуществляются производителями отходов (п. 1 ст. 25 Закона № 271-З).

С учетом того, что макулатура относится к вторичным материальным ресурсам, ее сбор и хранение должны осуществляться отдельно от иных отходов. Так, хранение с отходами стекла, пластмасс, ломом черных и цветных металлов недопустимо. До вывоза на переработку макулатура должна храниться в специально отведенных местах.

Учет отходов макулатуры ведется юрлицами и ИП, осуществляющими обращение с отходами, в порядке, установленном Минприроды. Обязанность по учету отходов, поступающих на использование, хранение, захоронение и обезвреживание, возложена на юрлиц и ИП, осуществляющих эксплуатацию объектов использования, хранения, захоронения и обезвреживания отходов.

Под учетом отходов понимается система непрерывного документального отражения информации о количественных и качественных показателях отходов, а также об обращении с ними.

Учет отходов (макулатуры) ведется с целью:

● определения объемов отходов (в т.ч. макулатуры как вторсырья для последующего его использования);

● своевременного и достоверного документального отображения действий по обращению с отходами;

● формирования данных для государственной статистической отчетности;

● предупреждения вреда, наносимого отходами окружающей среде, жизни и здоровью человека и (или) имуществу лиц.

В силу ст. 36 Закона № 271-З учет отходов ведется исходя из их массы (в килограммах или тоннах) и (или) количества (в штуках) в соответствии с законодательством об охране окружающей среды.

Инвентаризация отходов производства проводится не реже 1 раза в 5 лет в порядке, установленном Минприроды. Бухгалтерский учет отходов ведется в соответствии с законодательством о бухгалтерском учете и отчетности.

Бухгалтерский учет макулатуры

В соответствии с подп. 27.1.1.7 п. 27 Методических рекомендаций № 273 стоимость остатков сырья, материалов и полуфабрикатов, образовавшихся в процессе превращения исходного материала (полуфабриката) в готовую продукцию, если они полностью или частично утратили потребительские качества исходного материала и в силу этого используются с повышенными затратами (понижением выхода продукции или вовсе не используемые по прямому назначению), относится к возвратным отходам производства.

К примеру, в издательской деятельности под возвратными (пригодными для повторного использования) отходами производства издательской продукции понимаются остатки материалов и других видов материальных ресурсов, образовавшиеся в процессе производства издательской продукции, частично утратившие потребительские качества исходного ресурса (химические или физические свойства) и в силу этого используемые с повышенными затратами (понижением выхода продукции) или не используемые по прямому назначению.

К бухгалтерскому учету макулатура принимается в состав запасов (подп. 2.1 п. 2, п. 10 НСБУ № 64).

Оприходование отражается по дебету субсчета 10-6 «Прочие материалы» по чистой стоимости реализации (п. 16 Инструкции № 50, п. 10 НСБУ № 64).

Чистая стоимость реализации представляет собой ожидаемую стоимость реализации запасов за вычетом ожидаемых затрат на завершение их производства и (или) ожидаемых расходов на их реализацию (подп. 2.1 п. 2 НСБУ № 64).

Бухгалтерские записи по оприходованию макулатуры формируются в зависимости от источника образования макулатуры. 

Отходы бумаги и (или) картона (макулатура) принимаются к учету на основании составленного первичного учетного документа, форма которого разрабатывается организацией самостоятельно (п. 1 ст. 10 Закона № 57-З).

Бухгалтерский учет оприходования макулатуры организацией – производителем отходов

Возвратные отходы производства в виде бумаги, картона (макулатура), которые не могут быть использованы в производстве либо реализованы в качестве исходного сырья, подлежат сдаче заготовительным (перерабатывающим) организациям.

Согласно п. 13 Инструкции № 102 в состав прочих доходов и расходов по текущей деятельности, учитываемых на субсчетах 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности», 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности», включаются доходы и расходы, связанные с реализацией и прочим выбытием запасов (за исключением продукции, товаров).

Следовательно, доходы и расходы от сдачи макулатуры, учтенной в составе запасов, включаются организацией в состав доходов и расходов по текущей деятельности.

Бухгалтерский учет доходов и расходов от сдачи макулатуры

Налоговый учет макулатуры

НДС со стоимости макулатуры

Объектом налогообложения НДС признаются обороты по реализации товаров (работ, услуг) на территории Республики Беларусь (п. 1 ст. 115 НК). Следовательно, суммы средств, вырученных от реализации макулатуры, признаются объектом налогообложения НДС.

Налоговая база по НДС определяется как стоимость макулатуры, исчисленная исходя из применяемых заготовительной (перерабатывающей) организацией цен (п. 1 ст. 120 НК).

Моментом фактической реализации макулатуры признается приходящийся на отчетный период день отгрузки макулатуры заготовительной (перерабатывающей) организации (п. 1, 2 ст. 121 НК).

Организация, сдающая макулатуру, должна выставить заготовительной (перерабатывающей) организации ЭСЧФ (подп. 2.1 п. 2, п. 4, ч. 1 п. 5 ст. 131 НК).

Налог на прибыль с доходов от реализации макулатуры

Объектом налогообложения налогом на прибыль признается валовая прибыль. При этом валовой прибылью признается сумма прибыли от реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав и внереализационных доходов, уменьшенных на сумму внереализационных расходов (п. 1 ст. 168, п. 1 ст. 169 НК). Таким образом, в случае получения прибыли от реализации макулатуры необходимо исчислить налог на прибыль.

Затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, представляют собой стоимостную оценку использованных в процессе производства и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав природных ресурсов, сырья, материалов, топлива, энергии, основных средств, нематериальных активов, трудовых ресурсов и иных расходов на их производство и реализацию, отражаемых в бухгалтерском учете (п. 1 ст. 170 НК).

Указанные затраты определяются на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета) и отражаются в том отчетном периоде, к которому они относятся (принцип начисления), независимо от времени (срока) оплаты (предварительная или последующая).

Таким образом, затраты, связанные с реализацией макулатуры, учитываются при налогообложении налогом на прибыль. К таким затратам относятся, в частности, стоимость реализованной макулатуры, отраженная на субсчете 10-6 «Прочие материалы», расходы на транспортировку макулатуры собственным транспортом и пр.

Примеры бухгалтерских записей по учету макулатуры в зависимости от источников ее образования

Пример 1. Учет макулатуры в издательской деятельности

Организация занимается изданием журналов. Затраты организации на издание журналов в отчетном месяце составили 50 000,00 руб. В процессе изготовления печатных изданий образовались возвратные отходы бумаги, которые были приняты к учету по цене реализации, установленной перерабатывающей организацией, на сумму 2 000,00 руб. В этом же месяце макулатура была реализована заготовительной организации.

Бухгалтерский учет операций по учету макулатуры в издательской деятельности

Пример 2. Учет макулатуры при производстве бумажных и картонных изделий

Организация занимается производством бумажной упаковки. Затраты организации на производство упаковки в отчетном месяце составили 10 000,00 руб. В процессе изготовления упаковочных изделий был обнаружен неисправимый брак упаковки (виновные лица не установлены). Себестоимость забракованной продукции составила 750,00 руб. Бракованная бумажная упаковка была оприходована на склад организации в качестве макулатуры, предназначенной для сдачи заготовительной организации, по цене возможной реализации на сумму 100,00 руб.

Бухгалтерский учет операций по учету макулатуры при производстве бумажных и картонных изделий

Пример 3. Учет макулатуры, источником образования которой являются испорченные в процессе хранения бумажные и картонные запасы организации (писчая бумага, картонные папки, книги и пр.)

На склад организации, производящей картонные изделия, в текущем месяце оприходована готовая продукция на сумму 100 000,00 руб. В этом же месяце было обнаружено, что часть готовой продукции, сданной на склад, была испорчена в результате ее подтопления из-за прорыва водопровода на складе. Организацией был подан иск в суд о взыскании суммы ущерба с виновных лиц. Однако судом отказано во взыскании этих сумм по зависящим от организации причинам.

Фактическая себестоимость испорченной продукции составила 5 000,00 руб. Испорченная продукция (как макулатура) была сдана в заготовительную организацию на сумму 720,00 руб., в т.ч. НДС 20 %.

Согласно ч. 3 п. 73 Инструкции № 50 фактическая себестоимость (в организациях, осуществляющих торговую, торгово-производственную деятельность, – стоимость по розничным ценам при ведении бухгалтерского учета товаров по этим ценам) недостающих или полностью испорченных материалов, товаров, иных запасов отражается по дебету счета 94 «Недостачи и потери от порчи имущества» и кредиту счетов 10 «Материалы», 41 «Товары» и других счетов учета соответствующих запасов. В указанном случае фактическая себестоимость испорченной готовой продукции отражается по дебету счета 94 и кредиту счета 43 «Готовая продукция».

В состав внереализационных расходов включаются невозмещаемые суммы недостач, потерь и (или) порчи имущества, в т.ч. произошедших сверх установленных норм естественной убыли, а также норм потерь (боя), понесенные убытки, если виновные лица не были установлены или суд отказал во взыскании с них, за исключением случаев, когда судом отказано во взыскании по зависящим от организации причинам. Такие расходы отражаются на дату составления правоохранительными органами и (или) судом документов, подтверждающих, что виновные лица не были установлены или суд отказал во взыскании с них (подп. 3.14 п. 3 ст. 175 НК).

Бухгалтерский учет макулатуры, источником образования которой являются испорченные в процессе хранения бумажные и картонные запасы организации (писчая бумага, картонные папки, книги и пр.)

Пример 4. Учет макулатуры, не относящейся к отходам производства (отходы делопроизводства, отходы упаковки приобретенного организацией имущества, печатных изданий, книг, журналов и т.п.)

Организация оптовой торговли с общей системой налогообложения сдала на переработку заготовительной организации макулатуру – старые газеты и журналы. Макулатура принята к учету одновременно с ее сдачей заготовительной организации на основе указанных этой организацией данных: количество сданной макулатуры – 200 кг, цена указанного вида макулатуры – 0,24 руб. (в т.ч. НДС 0,04 руб.) за 1 кг. Учетная стоимость макулатуры составила 0,20 руб. за 1 кг.

Бухгалтерский учет макулатуры, не относящейся к отходам производства (отходы делопроизводства, отходы упаковки приобретенного организацией имущества, печатных изданий, книг, журналов и т.п.)