Возвратная тара: бухгалтерский и налоговый учет

Материал подготовлен с использованием правовых актов по состоянию на 6 июня 2025 г.

Рассматривается порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете операций с возвратной тарой.

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ

● Таможенный кодекс Евразийского экономического союза (далее – ТК ЕАЭС)

● Протокол о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг (приложение 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе) (далее – Протокол)

● Технический регламент Таможенного союза «О безопасности упаковки» (ТР ТС 005/2011), утв. Решением Комиссии ТС от 16.08.2011 № 769 (далее – ТР ТС 005/2011)

● Решение Совета ЕЭК от 22.04.2024 № 54 «О некоторых вопросах применения таможенной процедуры временного ввоза (допуска)» (далее – Решение № 54)

● Гражданский кодекс (далее – ГК)

● Налоговый кодекс (далее – НК)

● Закон от 30.12.2018 № 159-З «О внесении изменений и дополнений в некоторые законы Республики Беларусь» (далее – Закон № 159-З)

● постановление Минфина от 28.12.2022 № 64 «О бухгалтерском учете запасов» (далее – Постановление № 64)

● Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102)

● Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50)

● Инструкция о порядке заполнения товарно-транспортной накладной и товарной накладной, утв. постановлением Минфина от 30.06.2016 № 58 (далее – Инструкция № 58)

● письмо МНС и Минфина от 30.01.2019 № 2-1-9/00283/5-1-17/29 «О налогообложении НДС операций с возвратной тарой» (далее – Письмо № 2-1-9/00283/5-1-17/29)

Пункт 1. Общие положения о возвратной таре

Если иное не установлено договором поставки, покупатель (получатель) обязан возвратить поставщику многооборотную тару и средства пакетирования, в которых поступил товар, в порядке и сроки, установленные законодательством (ст. 487 ГК).

Прочая тара, а также упаковка товара подлежат возврату поставщику лишь в случаях, предусмотренных договором.

Согласно п. 2 Письма № 2-1-9/00283/5-1-17/29 возвратная тара, не возвращенная в срок со дня невозврата, считается реализованной продавцом, тара из собственности продавца переходит в собственность покупателя с возникновением у последнего налогового вычета по НДС. При этом тара, возвращенная покупателем после срока возврата, установленного первоначальным продавцом, уже для покупателя становится объектом реализации с момента отгрузки с соответствующим налогообложением НДС по ставке 20 % стоимости тары, а для нового приобретателя – бывшего продавца становится объектом покупки и возникновения налогового вычета по НДС.

В соответствии с п. 4 ст. 4 Закона № 159-З подлежат вычету суммы НДС, предъявленные покупателю при приобретении до 01.01.2019 возвратной тары, стоимость которой включается с 01.01.2019 в налоговую базу у такого покупателя.

Подпунктом 1.1.7 п. 1 ст. 115 НК предусмотрено, что объектами налогообложения НДС признаются обороты по отгрузке (возврату) возвратной тары продавцом покупателю (покупателем продавцу).

Возвратная тара – тара, стоимость которой не включается в цену реализации отгружаемых в ней товаров и которая подлежит возврату продавцу товаров на условиях и в сроки, установленные договором или законодательством (подп. 1.1.7 п. 1 ст. 115 НК).

Момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав независимо от даты проведения расчетов по ним (п. 1 ст. 121 НК).

Днем отгрузки товаров признаются:

● дата их отпуска покупателю (получателю или организации (ИП), осуществляющей перевозку (экспедирование) товара, или организации связи), если продавец не осуществляет доставку (транспортировку) товаров либо не производит затрат по их доставке (транспортировке);

● дата, определяемая в соответствии с учетной политикой организации (решением ИП), но не позднее даты начала их транспортировки – в иных случаях (п. 2 ст. 121 НК).

В соответствии с п. 4 ст. 121 НК днем отгрузки тары, которая признана возвратной, признается:

● продавцом товара – дата ее отгрузки покупателю товара, определяемая согласно п. 2 ст. 121 НК;

● покупателем товара – дата ее возврата продавцу товара, определяемая согласно п. 2 ст. 121 НК.

Пункт 2. Условия налогообложения возвратной тары

Операции по возвратной таре облагаются НДС и у продавца, и у покупателя товаров (продукции).

Далее в настоящем материале вопросы бухгалтерского и налогового учета возвратной тары из-за специфики таких операций показаны во взаимоувязке.

Налоговая база при отгрузке (возврате) тары, которая признана возвратной, определяется:

● продавцом товара как стоимость такой тары при ее отгрузке покупателю товара;

● покупателем товара как стоимость такой тары при ее возврате продавцу товара (п. 23 ст. 120 НК).

Суммы НДС, предъявленные продавцом при передаче тары покупателю (покупателем при возврате тары продавцу), принимаются к вычету в общеустановленном порядке.

Так, налоговыми вычетами признаются суммы НДС:

● предъявленные продавцами, состоящими на учете в налоговых органах Республики Беларусь и являющимися плательщиками, к оплате плательщику при приобретении им на территории Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав;

● уплаченные плательщиком при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь;

● уплаченные в бюджет при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь у иностранных организаций (иностранных ИП), не состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь (п. 1 ст. 132 НК).

Суммой НДС, предъявленной при приобретении на территории Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав, признается сумма НДС, выделенная продавцом покупателю в ЭСЧФ.

Вычетам подлежат предъявленные плательщику суммы НДС при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав независимо от даты проведения расчетов за приобретаемые товары (работы, услуги), имущественные права либо уплаченные плательщиком при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь после их отражения в бухгалтерском учете и книге покупок в случае, если ведение книги покупок осуществляется плательщиком (п. 4 ст. 132 НК).

НДС по возвратной таре исчисляет:

● продавец – если тара не возвращена в установленный срок. Кроме того, по таре, отгруженной и не возвращенной покупателем в установленный срок, налог исчисляется от стоимости такой тары по ставке 20 %;

● покупатель – если тара возвращена по истечении установленного срока. НДС по ставке 20 % исчисляется от стоимости возвратной тары, возвращенной продавцу с нарушением установленного срока.

Налоговая база определяется исходя из стоимости отгруженной возвратной тары по п. 23 ст. 120 НК:

● продавцом товара как стоимость такой тары при ее отгрузке покупателю товара;

● покупателем товара как стоимость такой тары при ее возврате продавцу товара.

Вычету подлежат суммы НДС, предъявленные покупателю (продавцу товара в таре) при приобретении. Указанные суммы НДС признаются налоговыми вычетами в соответствии с законодательством и отражаются в бухгалтерском учете покупателей-организаций (КУДиР, книге доходов и расходов ИП).

Плательщик вправе самостоятельно выделять для вычета суммы НДС по возвратной таре, если одновременно соблюдены следующие условия (п. 4 Письма № 2-1-9/00283/5-1-17/29):

● НДС предъявлен в ЭСЧФ при приобретении возвратной тары;

● НДС отнесен на увеличение стоимости возвратной тары;

● стоимость возвратной тары включена в налоговую базу НДС.

В случае самостоятельного выделения сумм НДС для вычета в целях исключения расхождений по камеральному контролю по предъявленным суммам НДС в полученных и подписанных ЭСЧФ по приобретенной возвратной таре в разделе Портала «Мои счета-фактуры», «Входящие», «Подписанные» с использованием сервиса Портала «Управлять вычетами» необходимо скорректировать ранее проставленный признак «Не подлежит вычету», указав дату наступления права на вычет, определяемую в соответствии со ст. 132 НК.

При этом НДС для вычета самостоятельно не выделяется (ч. 4 п. 4 Письма № 2-1-9/00283/5-1-17/29):

● по ввезенной таре;

● по таре, в отношении которой НДС не был предъявлен в ЭСЧФ.

Пункт 3. Учет операций с возвратной тарой

Тара делится на однократную и многооборотную. Она может быть возвратной или невозвратной.

У покупателя движение многооборотной возвратной тары, поступившей от поставщиков вместе с товарно-материальными ценностями и возвращенной в срок, обозначенный договором поставки, показывается в бухгалтерском учете на забалансовом счете (п. 2 Постановления № 64).

Пунктом 80 Инструкции № 50 установлено, что забалансовый счет 002 «Имущество, принятое на ответственное хранение» предназначен для обобщения информации о наличии и движении имущества, принятого на ответственное хранение.

Многооборотная возвратная тара, не возвращенная покупателем поставщику вовремя, по истечении установленного договором срока возврата отражается поставщиком на счетах учета доходов и расходов. В частности, стоимость невозвращенной тары списывается с кредита субсчета 10-4 «Тара и тарные материалы» (41-3 «Тара под товаром и порожняя») в дебет субсчета 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» (п. 2 Постановления № 64, ч. 3 подп. 2.1 п. 2 Письма № 2-1-9/00283/5-1-17/29, п. 13 Инструкции № 102). Покупатель же показывает такую тару по дебету субсчета 10-4 (41-3) и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и одновременно списывает ее с забалансового счета.

По общему правилу объектом налогообложения НДС признаются обороты по реализации товаров на территории Республики Беларусь (подп. 1.1 п. 1 ст. 115 НК). Статьей 31 НК установлено, что реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав признается отчуждение товара одним лицом другому лицу на возмездной или безвозмездной основе вне зависимости от способа приобретения прав на товары или формы соответствующих сделок.

В пункте 2 Письма № 2-1-9/00283/5-1-17/29 разъяснено, что к реализации товара приравнивается отгрузка возвратной тары и ее невозврат в установленный срок. Следовательно, возвратная тара, не возвращенная покупателем в нужный срок, а также возвратная тара, которую вернули с нарушением установленного срока, считается реализованной соответственно у продавца и у покупателя.

Поэтому в бухгалтерском учете продавца стоимость возвратной тары на момент отгрузки затаренного товара (продукции) списывается на расчеты с покупателем и не отражается на счетах учета доходов и расходов (п. 3, 17, 23 Инструкции № 102).

У продавца затаренного товара (продукции) на счетах расчетов с покупателем отражается его дебиторская задолженность по возврату тары, сумма которой определяется в зависимости от условий договора и порядка оценки тары продавцом (по залоговой (договорной) стоимости, по себестоимости возвратной тары).

В свою очередь, в бухгалтерском учете покупателя возвращенная поставщику (продавцу) возвратная тара списывается по ценам, предусмотренным в договоре, со счетов ее учета на счета расчетов с поставщиком (п. 16 Инструкции № 50).

Однако, если покупатель не возвращает возвратную тару в установленный срок, продавец показывает ее стоимость на счетах учета доходов и расходов (п. 13 Инструкции № 102).

Как правило, в договоре поставки предусматривается момент перехода права собственности на тару покупателю и порядок ее оплаты, чтобы избежать убытков в случае невозврата тары.

Пункт 4. Отгрузка возвратной тары и ее возврат в установленный срок

В соответствии с Письмом № 2-1-9/00283/5-1-17/29 при отгрузке товара в возвратной таре, стоимость которой отражается на счетах учета расчетов с покупателем, а не на счетах учета доходов и расходов, оборота по реализации тары не возникает. Продавец не предъявляет сумму НДС по таре в первичных учетных документах на отгрузку затаренного товара (продукции) и не выставляет ЭСЧФ.

Стоимость возвратной тары не включается в цену отгружаемой продукции (товара), поэтому в накладной на отгрузку (ТТН, ТН) продукцию (товар) и тару показывают в отдельных строках (п. 1 Инструкции № 58).

Покупатель не должен исчислять НДС по возвратной таре, возвращенной поставщику в установленный срок. Соответственно, при возврате такой тары обязательства выставить ЭСЧФ тоже не будет (подп. 2.2 п. 2 Письма № 2-1-9/00283/5-1-17/29).

Пример 1. Отражение в бухгалтерском учете возвращенной в срок и в полном объеме тары

Организация-поставщик 20.01.2025 отгрузила в адрес организации-покупателя затаренную готовую продукцию. Согласно договору поставки тара является возвратной и покупатель должен вернуть ее поставщику не позднее 28.02.2025. В случае невозврата в установленный срок тара будет считаться переданной в собственность покупателя. Залоговая стоимость возвратной тары – 200,00 руб. Поставщик и покупатель – плательщики НДС, применяющие общий порядок налогообложения.

Покупатель возвратил тару поставщику в полном объеме в срок, установленный договором. В этом случае ни у поставщика, ни у покупателя обязательство по исчислению НДС не возникает.

К счету 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» открыты субсчета:

● 62-1 «Расчеты по возвратной таре»;

● 62-2 «Расчеты по залоговой стоимости тары».

Бухгалтерский учет возвратной тары у продавца

Бухгалтерский учет возвратной тары у покупателя

Пункт 5. Невозврат тары покупателем в установленный срок

В случае невозврата тары покупателем в установленный срок тара признается у продавца (поставщика) реализуемой и ее стоимость отражается на счетах учета доходов и расходов (п. 6, 13 Инструкции № 102). Поэтому продавец (поставщик) обязан исчислить НДС от стоимости такой тары (залоговой или договорной) по ставке 20 % и отразить оборот по реализации в декларации по НДС за тот отчетный период, в котором истек срок возврата тары. При этом сумму исчисленного НДС продавец предъявляет покупателю в первичном учетном документе (акт сверки, акт приема-передачи) и ЭСЧФ (ч. 4, 5 подп. 2.1 п. 2 Письма № 2-1-9/00283/5-1-17/29).

Продавец (поставщик) вправе выставить ЭСЧФ по возвратной таре, не возвращенной покупателем в установленный срок, не позднее 10-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором истек срок возврата тары. Согласно п. 5 ст. 131 НК если отсутствуют подтверждающие наступление момента фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав сведения или оформленные в установленном порядке первичные учетные документы, то ЭСЧФ выставляется не позднее 3 рабочих дней соответственно с даты получения сведений или оформления в установленном порядке первичных учетных документов, подтверждающих наступление момента фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Пример 2. Отражение в бухгалтерском учете невозврата в установленный срок тары

Организация-поставщик 20.01.2025 отгрузила в адрес организации-покупателя затаренную готовую продукцию. Согласно договору поставки тара является возвратной и покупатель должен вернуть ее поставщику не позднее 27.02.2025. В случае невозврата в установленный срок тара будет считаться переданной в собственность покупателя. Залоговая стоимость возвратной тары – 200,00 руб. Поставщик и покупатель – плательщики НДС, применяющие общий порядок налогообложения.

Покупатель не вернул поставщику возвратную тару в положенный срок до 27.02.2025, а отправил ее 28.02.2025.

Поставщик должен исчислить НДС по возвратной таре в феврале 2025 г. и отразить оборот по ее реализации в декларации по НДС за январь, февраль 2025 г. либо за I квартал 2025 г. (в зависимости от избранного отчетного периода). В этой ситуации ЭСЧФ следует выставить не позднее 10.03.2025.

Покупатель вправе принять к вычету сумму НДС, предъявленную поставщиком по возвратной таре. Основанием для вычета служат первичные учетные документы и ЭСЧФ, выставленные поставщиком и подписанные покупателем.

Бухгалтерский учет невозврата в установленный срок тары у продавца

Бухгалтерский учет невозврата в установленный срок тары у покупателя

Пункт 6. Возврат тары покупателем с нарушением установленного срока

Тара, возвращенная с нарушением установленного срока, признается у покупателя реализованной, и ее стоимость отражается на счетах учета доходов и расходов (п. 13 Инструкции № 102). Покупатель в этом случае обязан исчислить НДС по ставке 20 % от стоимости возвратной тары и отразить оборот по реализации в декларации по НДС за тот отчетный период, в котором тара возвращена. Кроме того, он должен предъявить исчисленную сумму налога в оформляемом при возврате тары первичном учетном документе и ЭСЧФ (подп. 2.2 п. 2 Письма № 2-1-9/00283/5-1-17/29).

Покупатель вправе выставить ЭСЧФ по возвратной таре, возвращенной продавцу (поставщику) с нарушением установленного срока, не позднее 10-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором тару возвратят. ЭСЧФ можно выставить также по правилу «трех дней».

Пример 3. Отражение в бухгалтерском учете возврата тары с нарушением установленного срока

Организация-поставщик 20.01.2025 отгрузила в адрес организации-покупателя затаренную готовую продукцию. Согласно договору поставки тара является возвратной и покупатель должен вернуть ее поставщику не позднее 28.02.2025. В случае невозврата в установленный срок тара будет считаться переданной в собственность покупателя. Залоговая стоимость возвратной тары – 200,00 руб. Поставщик и покупатель – плательщики НДС, применяющие общий порядок налогообложения.

По соглашению с поставщиком покупатель вернул ему тару с нарушением срока, установленного договором.

Покупатель должен:

● в отчетном периоде, на который приходится день возврата тары, исчислить НДС по возвратной таре и отразить оборот по ее реализации в декларации по НДС;

● в общеустановленные сроки выставить ЭСЧФ.

Покупатель при возврате тары обязан исчислить НДС от ее учетной стоимости. Сумма исчисленного налога предъявляется поставщику в первичном учетном документе, которым оформлен возврат тары, и в ЭСЧФ.

Поставщик вправе принять к вычету сумму НДС, предъявленную покупателем по возвратной таре. Основанием для вычета служат оформленный при возврате тары первичный учетный документ и выставленный покупателем и подписанный поставщиком ЭСЧФ.

Бухгалтерский учет возврата тары с нарушением установленного срока

Пункт 7. Учет НДС по возвратной таре

Порядок отражения НДС в учете продавца и покупателя товаров (продукции) в возвратной таре

Подпункт 7.1. ЭСЧФ по возвратной таре

НДС по возвратной таре, исчисленный поставщиком в случае ее невозврата в установленный срок (покупателем – в случае возврата с нарушением этого срока), предъявляется в первичном учетном документе и ЭСЧФ (п. 1–3 ст. 130 НК). Суммы НДС подлежат вычету у покупателя (поставщика) при соблюдении условий, установленных для осуществления вычета, и при наличии ЭСЧФ, подписанного соответствующей стороной (подп. 1.1 п. 1, ч. 1 п. 3, подп. 5.1 п. 5 ст. 132 НК).

Поскольку возвратная тара, не возвращенная покупателем в положенный срок, и возвратная тара, которую вернули с нарушением установленного срока, согласно п. 2 Письма № 2-1-9/00283/5-1-17/29 соответственно у продавца и покупателя приравнивается к реализации товаров, ЭСЧФ по возвратной таре выставляется как при реализации товаров (ч. 5 подп. 2.1, подп. 2.2 п. 2 Письма № 2-1-9/00283/5-1-17/29).

Плательщик (продавец или покупатель) выставляет ЭСЧФ по возвратной таре не позднее 10-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором возникает обязательство исчислить НДС.

Подпункт 7.2. Особенности отражения НДС по возвратной таре в сделках с покупателями, которые не исчисляют НДС при реализации объектов

В случаях, когда продавцом товара (продукции) в возвратной таре является плательщик НДС, а покупателем – неплательщик налога с оборотов по реализации либо бюджетная организация, при возврате тары с нарушением установленного срока ИП, применяющие общий порядок налогообложения без уплаты НДС, а также ИП и организации, применяющие особые режимы налогообложения без уплаты НДС, выступают покупателями – неплательщиками НДС.

Согласно налоговому законодательству в части НДС:

● бюджетные организации не исчисляют НДС при реализации товаров по ценам их приобретения при условии, что «входной» НДС по таким товарам относится на их стоимость (подп. 2.6 п. 2 ст. 115, п. 11 ст. 132, подп. 24.9 п. 24 ст. 133 НК);

● бюджетные организации, а также неплательщики НДС, которые при реализации объектов НДС не исчисляют, в оформляемых на эти объекты первичных учетных документах его не выделяют и ЭСЧФ выставляют только в случаях, предусмотренных ст. 131 НК (п. 6 ст. 130 НК). В то же время в первичных учетных документах они должны делать запись или ставить штамп «Без НДС».

Если названные субъекты при реализации объектов предъявляют продавцам НДС в первичных учетных документах, то его сумма признается излишне предъявленной и подлежит исчислению и уплате в бюджет с выставлением ЭСЧФ (подп. 7.1 п. 7, подп. 8.1.2–8.1.4 п. 8 ст. 129 НК).

Таким образом, при возврате продавцу тары с нарушением установленного срока (т.е. признанной реализованной) у покупателя – бюджетной организации или неплательщика НДС объект налогообложения налогом отсутствует, и сумму НДС по возвратной таре продавцу (поставщику) покупатель не предъявляет (п. 6 ст. 130 НК).

Согласно Письму № 2-1-9/00283/5-1-17/29 при возврате продавцу (поставщику) возвратной тары позже установленного срока в оформляемом при этом первичном учетном документе нужно сделать запись:

1) покупателю – бюджетной организации – «Без НДС» (абз. 2 ч. 6 п. 3 Письма № 2-1-9/00283/5-1-17/29);

Пример 4. Покупатель – бюджетная организация не вернул поставщику возвратную тару в положенный срок

Организация-поставщик 20.01.2025 отгрузила в адрес бюджетной организации – покупателя затаренную готовую продукцию. Согласно договору поставки тара является возвратной и покупатель должен вернуть ее поставщику до 28.02.2025. В случае невозврата в установленный срок тара будет считаться переданной в собственность покупателя. Залоговая стоимость возвратной тары – 200,00 руб.

Покупатель не вернул поставщику возвратную тару в положенный срок. Поставщик исчислил НДС по возвратной таре и выставил ЭСЧФ в адрес покупателя. Сумма НДС – 40,00 руб.

Бюджетная организация сумму НДС (40,00 руб.), предъявленную поставщиком затаренной продукции при невозврате тары в положенный срок, отнесла на увеличение стоимости возвратной тары. Учетная стоимость тары, включая НДС, составила 240,00 руб.

При возврате тары позже установленного срока в первичном учетном документе на ее отгрузку нужно указать стоимость возвратной тары (240,00 руб.) и сделать запись «Без НДС» покупателю – неплательщику НДС с пометкой, что он не является плательщиком НДС (ч. 5 п. 3 Письма № 2-1-9/00283/5-1-17/29).

2) покупателю – неплательщику НДС – «Без НДС» с пометкой, что он не является плательщиком НДС, в гр. 11 ТТН-1 (если при возврате тары ее выписывают) рекомендуется отразить стоимость с НДС и сумму НДС, предъявленную ранее продавцом по возвратной таре, не возвращенной покупателем в положенный срок (п. 3 Письма № 2-1-9/00283/5-1-17/29).

В случае если покупатель, не являющийся плательщиком НДС с оборотов по реализации, либо бюджетная организация – плательщик НДС предъявят продавцу сумму НДС в первичном учетном документе при возврате возвратной тары с нарушением установленного срока, т.е. признаваемой реализуемой, то такая сумма НДС признается излишне предъявленной и подлежит исчислению и уплате в бюджет (подп. 7.1 п. 7, подп. 8.1.4, 8.1.5 п. 8 ст. 129 НК). Возникает обязанность выставления ЭСЧФ в адрес продавца для осуществления последним вычета (ч. 4 п. 3 Письма № 2-1-9/00283/5-1-17/29).

Подпункт 7.3. Исчисление НДС при ввозе из стран ЕАЭС и вывозе возвратной тары в страны ЕАЭС

В силу подп. 5.1 п. 5 Письма № 2-1-9/00283/5-1-17/29, п. 2 Протокола под товаром понимаются реализуемые или предназначенные для реализации любое движимое и недвижимое имущество, транспортные средства, все виды энергии.

Поскольку тара, признаваемая возвратной, не является имуществом, реализуемым или предназначенным для реализации, т.е. не является товаром для целей Протокола, являющегося международным договором, то при ввозе товаров в возвратной таре на территорию Республики Беларусь и (или) вывозе с территории Республики Беларусь товаров в возвратной таре налоговые обязательства по НДС в отношении возвратной тары не возникают.

В отношении возвратной тары, ввезенной на территорию Республики Беларусь на условиях возвратности и не возвращенной белорусским покупателем в установленный срок, перешедшей ему в собственность по условиям договора (контракта) на приобретение товара в возвратной таре и (или) на основании иных документов:

● не возникают обязательства по уплате «ввозного» НДС;

● возникают обязательства по исчислению и уплате в бюджет НДС как при приобретении товара, находящегося на территории Республики Беларусь, согласно п. 1 ст. 114 НК при наступлении момента фактической реализации, определяемого на основании п. 29 ст. 121 НК как день оплаты или день иного прекращения обязательств (подп. 5.1.1 п. 5 Письма № 2-1-9/00283/5-1-17/29).

В отношении возвратной тары, вывезенной с территории Республики Беларусь на условиях возвратности и не возвращенной белорусскому продавцу в установленный срок, перешедшей в собственность нерезидента по условиям договора (контракта) на реализацию товара в возвратной таре и (или) на основании иных документов, обязательства по исчислению НДС не возникают, поскольку местом реализации такой тары территория Республики Беларусь не признается (подп. 5.1.2 п. 5 Письма № 2-1-9/00283/5-1-17/29).

НДС по возвратной таре, вывезенной с территории Республики Беларусь на условиях возвратности и не возвращенной белорусскому покупателю в установленный срок, не исчисляется, т.к. территория Республики Беларусь в этом случае местом реализации такой тары не признается (ч. 3 п. 3 Протокола, подп. 1.1 п. 1 ст. 115, подп. 1.1, 1.2 п. 1 ст. 116 НК).

Подпункт 7.4. Взаимная торговля с резидентами государств, не являющихся членами ЕАЭС

При таможенном оформлении операций по импорту товаров в возвратной таре и вывозу этой тары с территории Республики Беларусь возвратная тара помещается под специальные таможенные процедуры без уплаты НДС.

При ввозе в Республику Беларусь возвратной тары под таможенной процедурой временного ввоза (допуска) «ввозной» НДС не уплачивается, если соблюдаются условия помещения тары под эту таможенную процедуру, она временно находится и используется на таможенной территории ЕАЭС в соответствии с названной процедурой. При этом временно ввезенная тара сохраняет статус иностранных товаров (п. 1, 2 ст. 219 ТК ЕАЭС).

Согласно перечню товаров, временно ввозимых с полным условным освобождением от уплаты таможенных пошлин, налогов, утв. Решением № 54, в отношении многооборотной тары предусмотрено полное условное освобождение от уплаты таможенных пошлин и налогов, если такая тара ввозится на срок, который является более коротким или более продолжительным, чем 2 года.

До истечения установленного срока действия таможенной процедуры временного ввоза (допуска) ее действие завершается помещением возвратной тары под таможенную процедуру реэкспорта (п. 1 ст. 224, п. 1, 2 ст. 238 ТК ЕАЭС). Возвратная тара, помещенная при вывозе (возврате продавцу товаров) под таможенную процедуру реэкспорта, не облагается НДС (подп. 2.21 п. 2 ст. 115 НК).

С учетом вышеизложенного при возврате белорусским покупателем возвратной тары, помещенной под таможенную процедуру реэкспорта, объект налогообложения НДС отсутствует (подп. 5.2.1 п. 5 Письма № 2-1-9/00283/5-1-17/29).

При таможенном оформлении операций по экспорту товаров в возвратной таре с территории Республики Беларусь в случае помещения возвратной тары под таможенную процедуру временного вывоза (ст. 227 ТК ЕАЭС) или под таможенную процедуру экспорта и не возвращенной белорусскому продавцу в установленный срок, перешедшей в собственность нерезидента по условиям договора (контракта) на реализацию товара в возвратной таре и (или) на основании иных документов, обязательства по исчислению НДС не возникают, поскольку местом реализации такой тары территория Республики Беларусь не признается (подп. 5.2.2 п. 5 Письма № 2-1-9/00283/5-1-17/29).

Пункт 8. Налог на прибыль у покупателя и продавца при возврате многооборотной тары и реализации товара в возвратной таре по договору поставки

В налоговом учете при поступлении тары и ее своевременном возврате поставщику ни доходов, ни расходов у покупателя и продавца не будет (п. 1, абз. 2 ч. 1 п. 2 ст. 167, п. 1, абз. 2 п. 5 ст. 168, п. 1 ст. 169, ст. 174, 175 НК).

В случае когда с просрочкой возвращают тару, такой возврат для целей исчисления налога на прибыль покупателя рассматривают как реализацию. В налоговом учете при этом надо отражать доходы и расходы от такой реализации тары и товара (подп. 2.27 п. 2 ст. 13, ч. 1 п. 1 ст. 31, п. 1, абз. 2 ч. 1 п. 2 ст. 167, п. 1, абз. 2 п. 5 ст. 168 НК).

Когда покупатели с просрочкой возвращают тару у продавца, такой возврат отражается как операция по стандартному приобретению запасов.

Покупатель предъявляет исчисленную сумму НДС продавцу в первичном учетном документе, который оформляется при возврате тары, признаваемой реализуемой. Как произведение налоговой базы и ставки НДС в размере 20 % определяется эта сумма НДС (абз. 3 п. 23 ст. 120, подп. 3.1 п. 3 ст. 122 НК).

Если договором поставки предусмотрено, что не подлежит возврату многооборотная тара и ее стоимость выделена от стоимости реализуемого товара, то для целей исчисления НДС тара не признается возвратной и облагается НДС как оборот по реализации товара (подп. 1.1 п. 1 ст. 115 НК).