Предоставление займов юрлицам-нерезидентам: бухгалтерский и налоговый учет

Материал подготовлен с использованием правовых актов по состоянию на 13 июня 2025 г.

Характеризуются особенности бухгалтерского и налогового учета операций по предоставлению займов юрлицам-нерезидентам.

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ

● Гражданский кодекс (далее – ГК)

● Налоговый кодекс (далее – НК)

● Закон от 22.07.2003 № 226-З «О валютном регулировании и валютном контроле» (далее – Закон № 226-З)

● Закон от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З)

● Указ Президента от 23.10.2019 № 394 «О предоставлении и привлечении займов» (далее – Указ № 394)

● Указ Президента от 20.12.2022 № 430 «О списании курсовых разниц» (далее – Указ № 430)

● Инструкция о регистрации резидентами валютных договоров, утв. постановлением Правления Национального банка от 12.02.2021 № 37 (далее – Инструкция № 37)

● Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102)

● Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50)

● Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утв. постановлением Минфина от 26.12.2022 № 61 (далее – НСБУ № 61)

Общие положения о предоставлении займов юрлицам-нерезидентам

По договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества (ст. 760 ГК).

Если заимодавцем выступает юрлицо, то договор займа должен быть заключен в письменной форме. В случае когда по договору передаются не деньги, а другие вещи, определенные родовыми признаками, договор займа предполагается беспроцентным, если самим договором не установлено иное (ст. 762 ГК).

В соответствии с п. 1 ст. 763 ГК полученную сумму займа заемщик обязан возвратить заимодавцу в срок и порядке, которые предусмотрены договором займа. При этом сумма займа считается возвращенной в момент передачи ее заимодавцу, если иное не предусмотрено договором займа (п. 3 ст. 763 ГК). Таким образом, займы могут быть процентные и беспроцентные, предметом займа могут быть как денежные средства, так и иные вещи, определенные родовыми признаками.

При предоставлении займов также следует учитывать положения Указа № 394. Так, деятельность по предоставлению трех и более займов в течение календарного месяца одному или нескольким заемщикам в сумме, не превышающей 15 000 БВ на одного заемщика на день заключения договора, признается микрофинансовой деятельностью (п. 1 Указа № 394).

Микрофинансовую деятельность вправе осуществлять лишь организации, указанные в п. 2 Указа № 394. Для того чтобы деятельность по предоставлению займов не подпадала под определение микрофинансовой деятельности, заимодавцу необходимо выполнить следующие условия:

● если сумма займа не превышает 15 000 БВ – предоставлять не более 2 микрозаймов в месяц;

● если сумма займа превышает 15 000 БВ – предоставлять такие займы можно без ограничений.

Инвалюта и валютные ценности могут быть предметом договора займа на территории Республики Беларусь с соблюдением правил ст. 141, 142 и 298 ГК (п. 3 ст. 760 ГК). Случаи, порядок и условия использования инвалюты на территории Республики Беларусь определяются законодательством (п. 2 ст. 141 ГК). 

Так, согласно п. 1 ст. 13 Закона № 226-З валютные операции в инвалюте между юрлицом-резидентом и юрлицом-нерезидентом осуществляются в безналичной форме без ограничений.

Следовательно, юрлицо (резидент Республики Беларусь) может предоставить валютный процентный заем иностранному юрлицу в безналичной форме без ограничений. При этом предоставление валютного процентного займа в наличной форме запрещается (п. 2 ст. 13 Закона № 226-З).

Регистрации подлежат заключенные между резидентами и нерезидентами валютные договоры, предусматривающие проведение валютных операций в соответствии со ст. 13 Закона № 226-З и названные в ч. 2 п. 3 Инструкции № 37, если сумма денежных обязательств по таким валютным договорам не определена либо на дату заключения валютного договора равна или превышает сумму, эквивалентную:

● 2 000 БВ при заключении валютного договора физлицом-резидентом;

● 4 000 БВ при заключении валютного договора юрлицом-резидентом или ИП-резидентом.

Валютный договор подлежит регистрации при проведении по нему валютных операций, предусматривающих предоставление резидентом денежных средств нерезиденту в форме займа (п. 3 Инструкции № 37).

Таким образом, договор займа подлежит регистрации на веб-портале Национального банка, если сумма займа, предоставляемого юрлицу-нерезиденту, равна или превышает 4 000 БВ на дату заключения договора займа.

Бухгалтерский учет операций по предоставлению займов юрлицам-нерезидентам

В силу ст. 1 Закона № 57-З и п. 3 Инструкции № 102 денежные средства, перечисленные в качестве займа, не признаются расходами организации-заимодавца, а полученные в счет погашения предоставленного займа – ее доходами.

Информация о наличии и движении предоставленных организацией другим организациям денежных и иных займов на срок менее 12 мес. обобщается на субсчете 58-2 «Предоставленные краткосрочные займы» (п. 44 Инструкции № 50). Для учета предоставленных по другим организациям займов на срок более 12 мес. предназначен счет 06 «Долгосрочные финансовые вложения» (п. 11 Инструкции № 50).

В соответствии с п. 2 Инструкции № 102 деятельность организации по осуществлению (предоставлению) и реализации (погашению) финансовых вложений, если указанная деятельность не относится к текущей согласно учетной политике организации, является инвестиционной деятельностью.

В состав доходов и расходов по инвестиционной деятельности, учитываемых на счете 91 «Прочие доходы и расходы», включаются проценты, причитающиеся к получению, а также доходы (расходы) в виде положительной (отрицательной) разницы между стоимостью переданных взаем и стоимостью возвращенных товаров (п. 14 Инструкции № 102). Проценты, причитающиеся к получению, признаются в бухгалтерском учете доходами ежемесячно и отражаются по дебету счетов 06, 58 и других счетов и кредиту счета 91 (п. 25 Инструкции № 102).

На основании ст. 12 Закона № 57-З учетная оценка активов, обязательств, собственного капитала, доходов, расходов организации производится в официальной денежной единице Республики Беларусь.

Суммы курсовых разниц, возникающих в организациях при переоценке краткосрочных и долгосрочных займов, отражаются по дебету (кредиту) счетов учета денежных средств, расчетов и других счетов и кредиту (дебету) счета 91, если иное не установлено законодательством (п. 8 НСБУ № 61).

Согласно Указу № 430 коммерческие организации (за исключением банков, ОАО «Банк развития Республики Беларусь», небанковских кредитно-финансовых организаций) суммы разниц, образующиеся с 01.01.2020 по 31.12.2025 при пересчете выраженной в инвалюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь, вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности не позднее 31.12.2025 в следующем порядке:

● суммы разниц, числящиеся на последний календарный день отчетного месяца в составе расходов будущих периодов, и суммы разниц, числящиеся на последний календарный день отчетного месяца в составе доходов будущих периодов, списывать в размере наименьшей из этих сумм соответственно на расходы по финансовой деятельности отчетного месяца и на доходы по финансовой деятельности отчетного месяца;

● суммы разниц, оставшиеся на последний календарный день отчетного месяца в составе расходов будущих периодов после списания, произведенного в соответствии с абз. 2 п. 1 Указа № 430, списывать на расходы по финансовой деятельности отчетного месяца в размере, установленном руководителем организации, но не менее 1/36 оставшейся суммы;

● суммы разниц, оставшиеся на последний календарный день отчетного месяца в составе доходов будущих периодов после списания, произведенного в соответствии с абз. 2 п. 1 Указа № 430, списывать на доходы по финансовой деятельности отчетного месяца в размере, установленном руководителем организации, но не менее 1/36 оставшейся суммы.

Порядок учета курсовых разниц организация закрепляет в учетной политике (ст. 9 Закона № 57-З).

Налоговый учет операций по предоставлению займов юрлицам-нерезидентам

НДС при предоставлении займов юрлицам-нерезидентам

Операции по предоставлению денежных займов, за исключением микрозаймов, предоставляемых коммерческими организациями, включенными Национальным банком в реестр микрофинансовых организаций, физлицам под залог движимого имущества, предназначенного для личного, семейного или домашнего использования, а также за исключением предоставляемых продавцами коммерческих займов, объектами налогообложения НДС не признаются (п. 1, подп. 2.27 п. 2, подп. 7.1 п. 7 ст. 115 НК).

Трансфертное ценообразование (далее – ТЦО) при предоставлении займов юрлицам-нерезидентам

Сделки по предоставлению или получению займов подлежат контролю на предмет ТЦО, если они совершены с взаимозависимым лицом, с плательщиком, применяющим особые режимы налогообложения (подп. 1.3 п. 1 ст. 88 НК). Критерии, по которым лица признаются взаимозависимыми, установлены ст. 20 НК.

Сделка будет контролироваться в случае, если цена сделки (сумма цен сделок), определенная в соответствии с гл. 11 НК, с одним контрагентом в календарном году превышает 400 000,00 руб. (подп. 3.4 п. 3 ст. 88 НК). Для сделок по предоставлению (получению) кредитов (займов) ценой сделки признается сумма кредита (займа). Сумма цен сделок с одним контрагентом по предоставлению (получению) кредитов (займов) определяется путем суммирования значения цены каждой сделки с ним по предоставлению (получению) кредитов (займов), части (транша) кредитов (займов) в календарном году и суммы непогашенного остатка кредитов (займов) такого контрагента на начало календарного года, в котором совершены указанные сделки (п. 4 ст. 88 НК).

Не подлежат контролю ТЦО:

● коммерческие займы (подп. 1.12 п. 1 ст. 87 НК);

● кредиты (займы), предоставленные организациям, включенным в перечни неплатежеспособных сельхозорганизаций, подлежащих финансовому оздоровлению, утверждаемые облисполкомами в установленном порядке (п. 5 ст. 88 НК).

Налог на прибыль при предоставлении займов юрлицам-нерезидентам

Предоставленные займы, в т.ч. беспроцентные, не включаются в состав затрат, учитываемых при налогообложении (подп. 1.16 п. 1 ст. 173 НК). Причитающиеся по договору денежного займа проценты являются доходом заимодавца (подп. 2.6 п. 2 ст. 13 НК). Для целей налогообложения налогом на прибыль проценты включаются в состав внереализационных доходов на дату их признания доходами в бухгалтерском учете (п. 2, подп. 3.4 п. 3 ст. 174 НК).

Курсовые разницы, образовавшиеся при пересчете обязательств, выраженных в инвалюте или в белорусских рублях эквивалентно сумме в инвалюте, включаются в состав внереализационных доходов (расходов) и учитываются при исчислении налога на прибыль в тех же периодах, в которых они относятся на доходы (расходы) в бухгалтерском учете (подп. 3.20 п. 3 ст. 174, подп. 3.26 п. 3 ст. 175 НК).

При определении налоговой базы налога на прибыль выручка (доход) белорусской организации от деятельности (источников) за пределами Республики Беларусь принимается в размере до удержания (уплаты) налогов (сборов, отчислений) согласно законодательству иностранного государства (п. 5 ст. 182 НК).

При перечислении процентов по договору займа нерезидент может удерживать налог на доходы в соответствии с законодательством иностранного государства. Фактически уплаченные (удержанные) в соответствии с законодательством иностранного государства суммы налога на прибыль (доход) в отношении дохода, полученного в этом иностранном государстве, зачитываются белорусской организацией при уплате налога на прибыль в Республике Беларусь в порядке и размерах, установленных ст. 187 НК (п. 1 ст. 187 НК).

Уплаченная (удержанная) в соответствии с законодательством иностранного государства и (или) международным договором Республики Беларусь по вопросам налогообложения сумма налога на прибыль (доход) пересчитывается в белорусские рубли по официальному курсу, установленному Национальным банком на дату внесения налога в бюджет иностранного государства (п. 3 ст. 187 НК).

Зачет осуществляется в том налоговом периоде, в котором белорусской организацией представлена в налоговый орган по месту постановки на учет справка (иной документ) налогового органа (иной компетентной службы, в функции которой входит взимание налогов) иностранного государства, подтверждающая факт уплаты этой суммы налога в этом государстве (п. 4 ст. 187 НК).

В справке, подтверждающей уплату налога на прибыль (доход) в иностранном государстве, должны быть указаны наименование плательщика, название налога, дата уплаты налога и период, за который уплачивался налог, название, размер объекта налогообложения (налоговой базы), ставка налога и сумма налога, зачисленного в бюджет иностранного государства. Для осуществления зачета может быть также представлена справка (иной документ) по форме, установленной налоговым органом иностранного государства (иной компетентной службой, в функции которой входит взимание налогов), если она подтверждает сумму уплаченного налога на прибыль (доход) в этом государстве. При отсутствии у плательщика справки налогового органа иностранного государства (иной компетентной службы, в функции которой входит взимание налогов) плательщик вправе для целей ст. 187 НК применять документы, указанные в ч. 3 подп. 3.4 п. 3 ст. 175 НК (п. 5 ст. 187 НК).

Зачет суммы налога на прибыль (доход), уплаченной (удержанной) в соответствии с законодательством иностранного государства и (или) международным договором Республики Беларусь по вопросам налогообложения в отношении дохода, полученного в иностранном государстве:

● производится в пределах уплаченной (уплачиваемой) в Республике Беларусь суммы налога на прибыль в отношении этого дохода;

● не может превышать сумму налога на прибыль, уплаченную в отношении этого дохода за календарный год, в котором он получен;

● не может превышать сумму налога на прибыль, причитающуюся к уплате в соответствии с международным договором Республики Беларусь по вопросам налогообложения (при его наличии) (п. 6 ст. 187 НК).

Та часть налога, уплаченного в бюджет иностранного государства, которую нельзя зачесть, включается в состав расходов по инвестиционной деятельности как расходы, связанные с участием в уставных фондах других организаций (п. 14 Инструкции № 102). Сумма налога, не принятая к зачету, не учитывается при налогообложении прибыли, т.к. в отношении данного налога предусмотрено применение механизма устранения двойного налогообложения (подп. 3.4 п. 3 ст. 175 НК).

Пример. Бухгалтерский учет операций по предоставлению денежного займа юрлицу-нерезиденту

Белорусская организация предоставила нерезиденту заем в размере 30 000 USD сроком на 6 мес. Ежемесячная сумма процентов составляет 200 USD. Проценты уплачиваются в последний день каждого месяца. При перечислении процентов нерезидент удержал налог на доходы по ставке 10 %. Справка об уплате налога представлена. Курс Национального банка доллара США на дату представления займа – 3,1380 руб., на дату начисления и перечисления процентов и налога в бюджет иностранного государства (в месяце предоставления займа) – 3,1570 руб.

Бухгалтерский учет операций по предоставлению денежного займа юрлицу-нерезиденту