Возмещение расходов хозобщества его дочерними предприятиями: механизмы, бухгалтерский и налоговый учет

Материал подготовлен с использованием правовых актов по состоянию на 28 октября 2025 г.

Рассматриваются вопросы бухгалтерского и налогового учета операций, связанных с получением вышестоящей организацией денежных средств от своих дочерних унитарных предприятий за выполнение управленческих функций. Предложен оптимальный механизм возмещения управленческих расходов организации-учредителя за счет отчислений учрежденных ею предприятий.

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ

● Гражданский кодекс (далее – ГК)

● Налоговый кодекс (далее – НК)

● Закон от 09.12.1992 № 2020-ХII «О хозяйственных обществах» (далее – Закон № 2020-ХII)

● Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102)

● Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50)

● Закон от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З)

● постановление Минфина от 12.02.2018 № 13 «О единоличном составлении первичных учетных документов» (далее – Постановление № 13)

Ситуация. Отражение в бухгалтерском и налогом учете возмещения расходов хозобщества его дочерними предприятиями

Хозобщество (ОАО) является учредителем нескольких УП и несет определенные расходы, связанные с управлением учрежденными предприятиями, по отношению к которым ОАО выступает вышестоящей организацией.

Каким образом ОАО может возместить часть понесенных им расходов, связанных с управлением УП?

Как ОАО регламентировать, документально оформить и отразить в бухгалтерском и налоговом учете возмещение своих расходов на управление УП?

Каков порядок учета и налогообложения возмещаемых ОАО расходов в УП?

Правовые аспекты передачи имущества между обществом и УП

Собственником имущества хозобщества является само хозобщество (ч. 1 п. 1 ст. 63 ГК, ч. 1 ст. 31 Закона № 2020-ХII).

Собственником имущества УП является его учредитель, имущество УП принадлежит УП на праве хозяйственного ведения (п. 1, 2 ст. 113, п. 1, 2 ст. 280 ГК).

Соответственно, поскольку ОАО является учредителем УП, ОАО является также собственником имущества УП.

В связи с этим передачу имущества между ОАО и УП следует рассматривать как передачу имущества в пределах одного собственника со всеми вытекающими из этого налоговыми особенностями.

Очевидно, что ОАО как учредитель УП может передавать свои активы, в т.ч. свои расходы, а также изымать у УП имущество, собственником которого оно является. В свою очередь УП может передавать ОАО свои активы, в т.ч. денежные средства.

При этом передача активов между ОАО и УП может осуществляться на безвозмездной основе, т.е. без формирования задолженности получателя перед передающей стороной.

Вместе с тем передача активов может сопровождаться и формированием задолженности, если, например, актив передается во исполнение оказанной одной из сторон услуги по договору оказания услуг.

По мнению автора, нужно четко различать понятия «изъятие имущества у УП», «оказание ОАО управленческих услуг», «возмещение УП расходов на управление» и «уплата УП отчислений на содержание ОАО».

Бухгалтерский и налоговый учет передачи имущества между обществом и УП

Изъятие обществом имущества у УП

Если ОАО изымает имущество у УП (например, часть денежных средств), то такое изъятие в отношении ОАО следует позиционировать как безвозмездное получение активов с отражением полученных (изъятых) сумм по дебету счета 51 «Расчетные счета» и кредиту счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности») (абз. 1, 4 п. 13 Инструкции № 102).

В УП изъятие их учредителем денежных средств возможно отразить в бухгалтерском учете следующей записью: Дебет счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности») – Кредит счета 75 «Расчеты с учредителями» – на сумму изымаемых денежных средств.

Перечисление (выплата) денежных средств, изъятых учредителем, учитывается по дебету счета 75 «Расчеты с учредителями» и кредиту счетов учета денежных средств (ч. 3 п. 39, ч. 2 п. 40, ч. 11 п. 58 Инструкции № 50).

Объекта налогообложения налогом на прибыль у ОАО, изымающего у УП денежные средства, не возникает.

Это обусловлено следующим. Изъятые ОАО денежные средства непосредственно не связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав ОАО. Соответственно, такие средства не включаются в выручку ОАО, и их, казалось бы, следует относить к внереализационным доходам (п. 1 ст. 174 НК).

Однако в соответствии с налоговым законодательством денежные средства, безвозмездно полученные при безвозмездной передаче в пределах одного собственника по его решению или решению уполномоченного им органа, в состав внереализационных доходов их получателя (ОАО) не включаются (подп. 4.8.4 п. 4 ст. 174 НК).

По таким средствам, изъятым ОАО у УП, объект налогообложения налогом на прибыль отсутствует.

Очевидно, что такой вариант изъятия ОАО денежных средств у УП возможен и достаточно эффективен (с точки зрения отсутствия для ОАО объекта налогообложения налогом на прибыль), однако он не ориентирован на системность изъятий и, соответственно, требует принятия решений по каждому изъятию.

Что касается налогообложения УП по операциям, связанным с безвозмездной передачей имущества учредителю УП (ОАО) в связи с его изъятием, то отметим следующее.

В соответствии с подп. 1.1.3 п. 1 ст. 115 НК объектами налогообложения НДС признаются, в частности, обороты по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь, включая обороты по безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав.

При этом для целей гл. 14 НК к товарам не относятся деньги и имущественные права (подп. 7.1 п. 7 ст. 115 НК).

Таким образом, изъятие учредителем УП денежных средств не является оборотом по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав. Следовательно, в таком случае объект налогообложения НДС у УП не возникает.

Безвозмездная передача имущества, к которому относятся и денежные средства, в пределах одного собственника по его решению или уполномоченного им органа не признается реализацией. Такая передача (такое изъятие) в налогообложении прибыли не участвует (подп. 2.7.2 п. 2 ст. 31 НК).

Кроме того, стоимость безвозмездно переданных товаров (работ, услуг), имущественных прав, включая затраты на их безвозмездную передачу, не включается в выручку и затраты передающей организации согласно иным нормам НК (ч. 3 п. 1 ст. 168, подп. 1.19 п. 1 ст. 173 НК).

Таким образом, изъятые по решению общего собрания ОАО или уполномоченного им органа денежные средства у УП не включаются в состав затрат УП, учитываемых при налогообложении прибыли УП.

Оказание обществом управленческих услуг УП

Если ОАО предоставляет управленческие услуги для УП по заключенному между сторонами договору, то в таком случае ОАО необходимо обеспечить формирование стоимости таких услуг, учет затрат, связанных с их оказанием, и учет выручки от их реализации.

Управленческие услуги, оказанные ОАО для УП согласно договорам оказания услуг, учитываются в ОАО в общем порядке, установленном для учета выручки от оказания услуг с уплатой соответствующих налогов.

Для УП расходы, обусловленные оказанием ОАО управленческих услуг, являются затратами, связанными с текущей деятельностью УП. Их учет осуществляется в общем порядке, они уменьшают финансовый результат УП и учитываются при налогообложении прибыли.

Отражение в бухгалтерском учете оказанных ОАО управленческих услуг УП

Такой вариант расчетов между сторонами в условиях, когда ОАО выступает собственником имущества УП, является неэффективным – как в части трудозатрат, так и в части использования финансовых ресурсов ОАО.

Возмещение УП управленческих расходов общества

Наиболее приемлемым вариантом получения учредителем денежных средств от УП является вариант, при котором ОАО получает на безвозмездной, но системной основе от УП денежные средства в порядке возмещения части управленческих расходов ОАО.

При этом очевидно, что определенные к возмещению суммы не могут рассматриваться как стоимость услуг, оказанных ОАО в отношении учрежденных им УП (в силу отсутствия договора оказания таких услуг и экономически обоснованной цены их оказания, определяемой в соответствии с законодательством).

Начисленные ОАО суммы управленческих расходов, подлежащие возмещению УП, формируют финансовый результат ОАО для целей бухгалтерского учета, не включаются в состав внереализационных доходов ОАО и не учитываются при налогообложении прибыли ОАО (не увеличивают налогооблагаемую базу при исчислении налога на прибыль).

Такой вариант расчетов между сторонами является для ОАО наиболее предпочтительным, поскольку денежные средства будут передаваться УП своему учредителю (ОАО) безвозмездно в пределах одного собственника с освобождением ОАО от уплаты налога на прибыль по полученным средствам (подп. 4.8.4 п. 4 ст. 174 НК).

В принципиальном плане суммы, подлежащие возмещению УП, возможно позиционировать для УП не только как возмещаемые суммы управленческих расходов ОАО, но и как расходы, обусловленные уплатой УП отчислений на содержание ОАО, поскольку размер возмещения определяется ОАО, а финансовые результаты по таким операциям идентичны.

Расходы УП в виде возмещаемых ОАО сумм управленческих расходов либо отчислений на содержание ОАО учитываются в общем порядке, уменьшают финансовый результат УП для целей бухгалтерского учета и не учитываются при налогообложении прибыли.

Если говорить о возмещении части управленческих расходов ОАО, то в таком случае ОАО должно организовать учет таких расходов в разрезе учрежденных УП с последующим их возмещением этими УП.

В принципиальном плане учет управленческих расходов ОАО в отношении УП может не вестись, а определяться иным способом – как часть суммы всех управленческих расходов ОАО за отчетный период, подлежащая возмещению учрежденными УП (например, в процентах от суммы управленческих расходов, отраженной в отчетном месяце у ОАО на субсчете 90-5 «Управленческие расходы»).

Так, например, если общая сумма управленческих расходов, отраженная по дебету субсчета 90-5, составила 80 тыс. руб., при этом процент возмещения управленческих расходов ОАО учрежденными им УП определен в размере 50 %, то к распределению между УП принимается 40 тыс. руб. (80 × 50 / 100).

Пример расчета величины управленческих расходов ОАО, подлежащей возмещению УП, с учетом того, что распределяемая величина расходов составляет 40 тыс. руб.

Учитывая возможную вариативность расчета сумм, выставляемых ОАО к оплате УП, автор полагает, что механизм определения общей суммы управленческих расходов, подлежащей возмещению всеми учрежденными УП, а также механизм распределения такой суммы между каждым из таких УП должен оговариваться в учетной политике ОАО либо в ЛПА – специальном положении, утверждаемом общим собранием участников ОАО или уполномоченным им органом.

В учредительных документах УП целесообразно оговорить, что УП являются плательщиками отчислений на содержание их учредителя (ОАО) по выставляемым последним счетам на возмещение части управленческих расходов ОАО.

В качестве первичного учетного документа (далее – ПУД), являющегося основанием для начисления ОАО сумм, подлежащих выставлению и оплате УП, может служить справка (расчет), оформляемая с учетом требований к ПУД, оговоренных ст. 10 Закона № 57-З.

Таким образом, чтобы ОАО имело возможность единоличного составления ПУД в отношении возмещаемых расходов (затрат), между ОАО и УП должен быть заключен договор, предусматривающий единоличное оформление ПУД по рассматриваемым хозяйственным операциям.

Получаемые ОАО от УП суммы в возмещение части управленческих расходов ОАО следует, с точки зрения автора, позиционировать как безвозмездно полученные денежные средства с отражением их в бухгалтерском учете по кредиту субсчета 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности» (абз. 1, 4 п. 13 Инструкции № 102).

Отражение в бухгалтерском учете ОАО сумм, подлежащих возмещению и возмещенных УП

Поскольку средства в возмещение расчетной суммы управленческих расходов ОАО передаются в пределах одного собственника, у принимающей стороны (ОАО) полученные от УП денежные средства увеличивают финансовый результат ОАО, но не учитываются при налогообложении прибыли (подп. 4.8.4 п. 4 ст. 174 НК).

Что касается УП, то определенные для них суммы возмещения управленческих расходов ОАО следует рассматривать как безвозмездно передаваемые денежные средства в пределах одного собственника.

В учете УП такие операции, по мнению автора, необходимо отражать с учетом п. 13 Инструкции № 102.

Отражение в бухгалтерском учете УП сумм возмещения управленческих расходов ОАО

Расходы УП в виде возмещаемых сумм управленческих расходов (отчислений на содержание ОАО) учитываются в общем порядке и, соответственно, влияя на их финансовый результат, не должны, с точки зрения автора, учитываться при налогообложении прибыли этих УП, поскольку не оговариваются ни в составе внереализационных расходов, учитываемых при налогообложении (ст. 175 НК), ни в составе затрат по производству и реализации (ст. 170 НК).

Как и в случае изъятия денежных средств УП его учредителем, объекта налогообложения НДС по возмещаемым УП денежным средствам не возникает (подп. 1.1.3 п. 1, подп. 7.1 п. 7 ст. 115 НК).