ПУТЕВОДИТЕЛЬ ПО БУХГАЛТЕРСКОМУ УЧЕТУ

Затраты на производство: бухгалтерский учет, классификация и калькулирование себестоимости продукции

Материал актуализирован редакцией ИПС «Нормативка.by» с использованием правовых актов по состоянию на 2 марта 2026 г.

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ

● Налоговый кодекс (далее – НК)

● Закон от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З)

● Закон от 15.07.2021 № 118-З «О взносах в бюджет государственного внебюджетного фонда социальной защиты населения Республики Беларусь» (далее – Закон № 118-З)

● Закон от 05.01.2008 № 322-З «О профессиональном пенсионном страховании» (далее – Закон № 322-З)

● Закон от 20.07.2007 № 271-З «Об обращении с отходами» (далее – Закон № 271-З)

● Положение об обязательном страховании, утв. Указом Президента от 18.03.2025 № 108 (далее – Положение № 108)

● Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102)

● Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50)

● Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Запасы», утв. постановлением Минфина от 28.12.2022 № 64 (далее – НСБУ № 64)

● Инструкция о порядке формирования фактической стоимости строительства объекта в бухгалтерском учете, утв. постановлением Минстройархитектуры от 30.05.2024 № 53 (далее – Инструкция № 53)

● Правила подтверждения соответствия Национальной системы подтверждения соответствия Республики Беларусь, утв. постановлением Госстандарта от 25.07.2017 № 61 (далее – Правила № 61)

● Методические рекомендации по прогнозированию, учету и калькулированию себестоимости продукции (товаров, работ, услуг) в промышленных организациях системы Министерства промышленности Республики Беларусь, утв. приказом Минпрома от 05.06.2015 № 273 (далее – Методические рекомендации № 273)

● Методические рекомендации по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг) на предприятиях строительных материалов и конструкций Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь, утв. приказом Минстройархитектуры от 29.12.2000 № 609 (далее – Методические рекомендации № 609)

Пункт 1

Экономическая сущность и классификация затрат на производство. Методики учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции. Объекты учета затрат и объекты калькулирования

Затраты – стоимость ресурсов, приобретенных и (или) потребленных организацией в процессе осуществления деятельности, которые признаются активами организации, если от них организация предполагает получение экономических выгод в будущих периодах, или расходами отчетного периода, если от них организация не предполагает получение экономических выгод в будущих периодах.

Калькулирование и учет затрат на производство формируются и модифицируются под влиянием объективных экономических условий. Выделяют 5 концепций по вопросам соотношения между учетом затрат на производство и калькулированием себестоимости продукции, работ и услуг:

1) калькулирование обусловливает учет затрат;

2) учет затрат обусловливает калькулирование;

3) калькулирование и учет затрат тождественны;

4) калькулирование и учет затрат – независимые понятия;

5) калькулирование и учет затрат – 2 взаимосвязанных понятия.

Между учетом затрат и калькулированием фактической себестоимости продукции существует тесная взаимосвязь. Это проявляется, с одной стороны, в том, что основанием для исчисления себестоимости продукции являются данные бухгалтерского учета затрат на производство, с другой стороны, учет затрат организуется с такой детализацией, которая необходима для калькулирования, контроля и управления себестоимостью. Учет затрат и калькулирование себестоимости рассматриваются как единый процесс познания издержек производства.

Как построение учета затрат на производство, так и калькулирование себестоимости обусловлены особенностями технологии и характером организации производства, разнообразием вырабатываемой продукции и массовостью ее выпуска. При планировании, учете затрат на производство и калькулировании себестоимости применяется одна и та же группировка затрат по статьям калькуляции, которая позволяет выделить основные расходы, непосредственно связанные с производством отдельных видов продукции и отдельно выделить затраты на обслуживание производства и управление.

Учет затрат на производство находится в прямой зависимости от калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг. Они представляют собой единый процесс формирования информации о себестоимости продукции.

Объектами учета затрат являются места их возникновения, виды или группы однородных объектов, степень использования материальных и трудовых ресурсов, расходы по содержанию машин и оборудования и другая совокупность сгруппированных расходов. На выбор объектов учета затрат существенное влияние оказывают особенности технологических процессов, технические параметры вырабатываемой продукции, тип производства, состояние внутрипроизводственного хозяйственного расчета и т.д.

Под объектом калькулирования понимают вид продукции определенной потребительской стоимости. В ряде отраслей происходит укрупнение или разукрупнение объектов калькулирования относительно одного вида продукции. Номенклатуру объектов калькулирования вырабатывают на предприятии с учетом типа производства, ассортимента продукции, сложности продукции, унификации деталей и узлов и т.д. Отрасли добывающей промышленности и энергетики применяют единый объект учета затрат и калькулирования – вид продукции, т.к. здесь отсутствует незавершенное производство и, как правило, выпускают один вид продукции (полуфабрикат). Это относится также к изготовлению единичных экземпляров или небольших серий отдельных видов изделий в массовых производствах, выполнению разовых заказов и т.п.

В производствах, где применяются физико-химический и химический методы переработки сырья и процесс получения продуктов состоит из нескольких последующих стадий производства, объектом калькулирования становится продукт каждого законченного передела, включая переделы, в которых получают несколько продуктов.

При составлении калькуляции важное методическое значение имеет правильное определение объекта калькулирования. Объект калькулирования не может быть одинаков для предприятия в целом и его структурных подразделений. Для предприятия объектом калькулирования являются вся производимая продукция, ее отдельные виды, заказы, оформленные в установленном порядке как готовая продукция. В структурных подразделениях предприятий калькулируют полуфабрикаты, детали и узлы.

Затраты классифицируются по следующим признакам:

1) по отношению к объему производства: переменные, условно-переменные, условно-постоянные;

2) по составу производственной себестоимости: без общехозяйственных расходов, с общехозяйственными расходами;

3) по эффективности или целесообразности: производительные, непроизводительные;

4) от времени возникновения и включения в издержки производства: текущие, предстоящие, будущие;

5) по отношению к бизнес-плану: планируемые, непланируемые;

6) по отношению к формированию себестоимости продукции: включаемые в себестоимость, не включаемые в себестоимость;

7) для определения себестоимости и получаемой прибыли: входящие – те ресурсы, которые были приобретены, имеются в наличии и должны приносить доходы в будущем, (в бухгалтерском балансе отражаются как активы); истекшие – те ресурсы, которые израсходованы для получения доходов в настоящем времени и потерявшие способность приносить доходы в будущем. Входящие затраты переходят в истекшие.

Классификация затрат по обычным видам деятельности производится по различным признакам:

1) месту возникновения (по производствам, цехам, участкам);

2) видам продукции, работ, услуг;

3) видам расходов (по экономическим элементам, статьям калькуляции).

Экономический элемент расходов – это однородный их вид, который невозможно разделить на составные части. Экономические элементы показывают, что израсходовано и на какую сумму в целом по предприятию, независимо от того, относятся ли эти расходы к произведенной продукции или к услугам и работам непромышленного характера.

К экономическим элементам относят:

● материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов);

● расходы на оплату труда;

● отчисления на соцнужды;

● амортизация основных средств и нематериальных активов;

● прочие затраты.

Группировка затрат по экономическим элементам не показывает целевого использования средств, поэтому их группируют и по статьям калькуляции.

Перечень статей калькуляции, их состав и распределение по видам продукции, работ, услуг определяется отраслевыми методическими рекомендациями по вопросам планирования (прогнозирования), учета и калькулирования себестоимости продукции, работ, услуг с учетом характера и структуры производства. Это:

● сырье и материалы;

● покупные комплектующие изделия, полуфабрикаты, работы и услуги производственного характера;

● возвратные отходы (вычитаются);

● топливо и энергия на технологические цели;

● основная зарплата производственных рабочих;

● дополнительная зарплата производственных рабочих;

● налоги, отчисления в бюджет и во внебюджетные фонды, отчисления местным органам власти;

● износ инструментов и приспособлений целевого назначения;

● общепроизводственные расходы;

● потери от брака;

● прочие производственные расходы.

Экономические элементы показывают состав и экономическое содержание, а статьи калькуляции – целевое назначение расходов;

4) экономической роли в процессе производства или по назначению: основные (технологические) – непосредственно связанные с процессом производства; накладные – образуются в связи с организацией, обслуживанием и управлением производством (общепроизводственные и общехозяйственные);

5) составу (однородности): простые (одноэлементные); комплексные;

6) способу включения в себестоимость продукции или по степени прослеживаемости: прямые – распределяемые пропорционально конкретным базам; косвенные – условно-распределяемые;

7) в зависимости от периодичности: текущие; единовременные (однократные);

8) участию в процессе производства: производственные; коммерческие (расходы на продажу);

9) целесообразности затраты могут быть классифицированы следующим образом: производительные (связанные с выпуском годной продукции (работ, услуг); непроизводительные (расходы, не предусматривающиеся сметой (потери от простоя, брака, недостачи и порчи товарно-материальных ценностей и т.д.));

10) по отношению к объему производства: переменные, величина которых растет (уменьшается) в прямой зависимости от изменений объема производства; условно-постоянные, величина которых изменяется не пропорционально объему выпущенной продукции, т.е. до определенной степени не зависит от изменений объема производства;

11) по отношению к отчетному периоду: затраты текущего периода – производимые при выпуске продукции (работ, услуг) и относимые на себестоимость; затраты будущих периодов – произведенные в предыдущих периодах, но относящиеся к отчетному периоду; предстоящие затраты – досрочно включенные в состав затрат отчетного периода.

Метод учета затрат и калькулирования себестоимости выражается в определенной взаимосвязи как приемов, так и способов отражения и контроля издержек производства и исчисления фактической себестоимости продукции, работ, услуг.

Выделены простой, попроцессный, нормативный, попередельный и позаказный методы учета затрат. Под методом учета затрат и калькулирования себестоимости понимают совокупность способов по сбору, группировке и учету информации о производственных затратах, обеспечивающих получение информации для контроля за затратами на производство.

Методы учета затрат можно классифицировать по определенным критериям:

1) в зависимости от объекта калькулирования (позаказный, попередельный, попроцессный);

2) в зависимости от оперативности учета и контроля затрат (калькулирование фактической, нормативной и смешанной (нормальной) себестоимости);

3) в зависимости от полноты включаемых в состав себестоимости затрат (калькулирование полной и неполной (сокращенной, усеченной) себестоимости).

Указанные классификационные признаки имеют иерархическую соподчиненность, что является обоснованным.

Иерархическая соподчиненность классификаций методов учета затрат

При разработке системы калькулирования в организации сначала необходимо определить объект калькулирования (продукция, группа однородной продукции, работа, услуга и т.д.), т.е. себестоимость чего необходимо исчислить. В зависимости от технологии и организации производства, отраслевой принадлежности промышленной организации выделяют позаказное, попередельное и попроцессное калькулирование.

После того как будет определен объект калькулирования и выбран соответствующий метод формирования себестоимости, необходимо установить, на основании какой информации будет рассчитываться себестоимость продукции. Себестоимость в промышленной организации может определяться по истечении отчетного периода на основе данных о фактически использованных в процессе производства и реализации продукции материальных, трудовых и финансовых ресурсах. В таком случае калькулирование осуществляется по фактическим затратам.

Однако наиболее прогрессивным с точки зрения рационального использования ресурсов в процессе производства и реализации продукции является калькулирование по нормативным затратам. Такая калькуляционная система предназначена для формирования предварительной калькуляции по прогрессивным нормам использования материальных, трудовых и финансовых ресурсов и оперативного выявления отклонений от норм в разрезе мест, причин и виновников их возникновения с целью принятия необходимых управленческих решений по недопущению вскрытых отклонений в будущем или по пересмотру действующих норм. Промежуточное место между данными 2 системами калькулирования занимает система формирования смешанной или нормальной себестоимости, которая используется в учетной практике зарубежных промышленных организаций. Суть ее заключается в том, что в себестоимость включаются фактические прямые материальные и трудовые затраты, а косвенные - по плановому коэффициенту распределения, т.е. перед отчетным периодом, чаще всего это календарный год, исчисляется плановый коэффициент распределения косвенных затрат путем деления их сметной величины на плановую величину утвержденной в учетной политике базы распределения. Затем после окончания месяца этот коэффициент умножается на фактическую величину базы распределения. Элемент данного метода калькулирования применяется в МСФО.

На третьем этапе формирования калькуляционной системы промышленной организации определяется, какие именно затраты будут включаться в себестоимость продукции.

Методы калькулирования – совокупность приемов (способов) исчисления себестоимости продукции и ее единицы. Под приемом (способом) калькулирования понимают распределение затрат, учтенных на определенном объекте между разными объектами калькулирования. Сочетание различных признаков объектов учета затрат и калькулирования себестоимости в условиях применения различных методов требует для калькуляционных работ использовать разные приемы (способы) калькулирования.

Способ прямого расчета заключается в следующем: себестоимость продукции конкретного вида определяется на основе прямого учета затрат, а себестоимость единицы определяется делением общей суммы произведенных затрат в разрезе статей на ее количество или суммированием всех затрат, относящихся к данному заказу, изделию или виду работ.

Способ суммирования затрат – фактическая себестоимость продукции определяется путем суммирования затрат по процессам технологического цикла в разрезе калькуляционных статей и деления полученных сумм на фактическое количество выпущенной продукции.

Коэффициентный способ, или способ пропорционального (косвенного) распределения затрат. Все затраты распределяются между полученными продуктами пропорционально экономически обоснованным коэффициентам, при этом один из продуктов принимается за условную единицу с коэффициентом, равным единице, а остальные приравниваются к нему по переводному коэффициенту, учитывающему какой-либо признак, например, отпускные цены на продукцию, ее вес или другие. Затраты на производство единицы каждого вида продукции исчисляются в следующей последовательности: весь выпуск продукции рассчитывается в условных единицах, затем рассчитываются затраты на производство каждого вида продукции путем умножения затрат, приходящихся на условную единицу, на соответствующий коэффициент.

Способ исключения затрат на побочную продукцию. Из всей продукции, получаемой в результате комплексной переработки сырья, один из ее видов считается основным, остальные считаются побочными или попутными; из общих затрат на переработку сырья исключается стоимость побочной продукции, а оставшуюся после исключения сумму относят на издержки по основной продукции. Наибольшую сложность представляет собой правильное определение себестоимости побочных продуктов, и от этого зависит достоверность издержек на изготовление основной продукции. Побочная продукция оценивается по действующим отпускным ценам предприятия или по ценам заменяемого сырья, при этом уровень издержек на изготовление основной продукции искажается в результате того, что из общей суммы затрат исключаются затраты не только на производство продукции, но и сумма прибыли, входящая в цену продукции. В этом случае более правильно оценивать продукцию по ценам без учета прибыли. Экономически более обоснованной считается оценка побочной продукции по издержкам ее изготовления в реальном производстве.

Комбинированный способ сочетает в себе третий и четвертый способы. Сущность его заключается в следующем: большая часть продукции относится к основной, это уменьшает влияние оценки побочной продукции на издержки по изготовлению основной продукции; побочная продукция исключается из общих затрат не по отпускным ценам, а в процентах к затратам на переработку всего сырья; оставшаяся после исключения сумма затрат распределяется между основными видами продукции в соответствии с коэффициентами.

Выбор метода калькулирования зависит от типа производства, его сложности, наличия незавершенного производства, длительности производственного цикла, номенклатуры вырабатываемой продукции.

Пункт 2

Состав, порядок учета и включения в себестоимость продукции (работ, услуг) материальных затрат, затрат на оплату труда и отчислений от зарплаты. Учет и оценка отходов производства

Информация о затратах, которые составляют себестоимость продукции, выпускаемой подразделениями, относимыми к основному производству организации, обобщается на счете 20 «Основное производство» (ч. 1, 5 п. 23 Инструкции № 50).

Себестоимость продукции образуют прямые и распределяемые косвенные затраты (абз. 2 ч. 1 п. 9 Инструкции № 102).

 Прямые затраты – затраты, которые могут быть прямо включены в себестоимость определенного вида производимой продукции (абз. 5 ч. 1 п. 2 Инструкции № 102).

Состав прямых затрат

 Бухгалтерский учет прямых затрат на производство продукции, выпускаемой основными подразделениями (ч. 3 п. 23 Инструкции № 50)

Сырье, материалы, приобретенные полуфабрикаты включаются в затраты на производство на дату, определенную учетной политикой организации исходя из особенностей ее производственного процесса, его длительности, сложности и иных факторов. Например (абз. 7 п. 4, п. 5 ст. 9 Закона № 57-З):

1) по мере отпуска поименованных активов со складов (из кладовых) в подразделения, на участки, в бригады, на рабочие места;

2) по мере их использования.

При этом стоит учитывать, что некоторые сырье и материалы (в частности, используемые в производстве драгметаллы или драгоценные камни) можно списывать только при подтверждении фактического расходования, т.е. вторым способом.

Если организация использует первый вариант, т.е. списывает стоимость сырья, материалов, полуфабрикатов на затраты по мере их отпуска со склада, то может сложиться ситуация, когда на конец месяца они еще не будут запущены в производство и подвергнуты обработке. В подобных случаях организация вправе предусмотреть, что стоимость таких сырья, материалов, приобретенных полуфабрикатов не включается в стоимость незавершенного производства и сторнируется со счетов учета затрат. Тогда в затраты будет включаться только стоимость использованных активов.

 Возвратные отходы, образующиеся в основном производстве, списываются на уменьшение его затрат по дебету счета 10 и кредиту счета 20 «Основное производство» (п. 10 НСБУ № 64, ч. 17 п. 16 Инструкции № 50).

При отражении материалов на счете 10 по учетным ценам на счете 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» числятся отклонения фактической себестоимости материалов от их стоимости по учетным ценам. Эти отклонения списываются по тем же счетам, на которых отражен расход материалов (п. 13, 20 НСБУ№ 64).

 При создании резерва на суммы оплаты отпусков работников, чья зарплата включается в прямые затраты, необходимо учитывать нормы ч. 4, 5 п. 75 Инструкции № 50.

Величина прямых затрат может:

1) изменяться пропорционально объему производства продукции (переменные затраты). В расчете на единицу выпускаемой продукции величина таких затрат остается неизменной (без учета изменения стоимости единицы ресурсов);

 Пример 1.

Прямые затраты, сумма которых зависит от объема производства

Для выпуска единицы продукции производственной организации требуется израсходовать определенное количество материала «А», составляющего основу этой продукции. Расход материала увеличивается пропорционально объему выпуска.

2) не иметь прямой связи с количеством произведенной продукции или изменяться непропорционально объему производства.

 Пример 2.

Прямые затраты, сумма которых не зависит от объема производства

Производственная организация понесла затраты на проведение планового инспекционного контроля выпускаемой продукции, по которой в рамках обязательной сертификации ранее был получен сертификат соответствия на серийное производство (п. 53, 55, 57 Правил № 61).

Затраты сопряжены с выпуском продукции, на которую выдан сертификат. Следовательно, они могут включаться в ее себестоимость по прямому признаку, т.е. признаются прямыми затратами. В то же время величина этих затрат не связана с количеством выпускаемой продукции.

 Пример 3.

Прямые затраты, сумма которых изменяется непропорционально объему производства

Для работников основного производства установлена сдельная оплата труда. При этом за продукцию, выпущенную сверх установленных норм, оплата производится по повышенным расценкам. В такой ситуации сумма затрат на оплату труда может изменяться непропорционально изменению объема выпуска продукции.

 Текущий контроль расхода товарно-материальных ценностей на производство может производиться методом документального оформления отклонений от норм, методом учета раскроя по партиям, инвентарным методом.

Метод документального оформления отклонений от норм основан на том, что отпуск товарно-материальных ценностей в производство осуществляется по нормативам в соответствии с производственной программой для выпуска определенного объема продукции. Замена отпущенных материалов или отпуск их сверх норм оформляется отдельными документами, которые сигнализируют об отклонениях, рассчитываемых по формуле:

ΔМ = М_ф – М_н,

где ΔМ – отклонения от норм;

М_ф – фактически использованное сырье;

М_н – расход сырья по нормативу.

Метод учета раскроя по партиям используется для контроля за расходом дорогих материалов (кожи, древесины, ткани, драгметаллов), а также при партионном учете сырья.

Партия материалов по первичным документам передается в раскройный цех, где после ее раскроя фиксируется количество полученных заготовок, отходов, указываются фактический расход материала и расход по нормам, выводится отклонение от норм. Для расчетов используются формулы:

М_ф = М_п – М_в,

где М_п – полученный материал;

М_в – возвращенный материал;

М_н = Ч₃ × Н_Р,

где Ч₃ – число заготовок;

Н_р – норма расхода материала на одну заготовку.

Инвентарный метод (метод последующих, расчетов) используется там, где невозможно или нецелесообразно применять вышерассмотренные методы. Расчеты выполняются по формуле:

М_Ф = М_о.н. + М_п – М_о.к.,

где М_о.н. – остаток материалов на начало месяца (смены, суток);

М_о.к. – остаток материалов на конец месяца (смены, суток).

Остаток материалов на конец месяца (смены, суток) определяется путем их инвентаризации на рабочих местах. Отклонение от норм рассчитывают как разницу между фактическим и нормативным расходом.

Израсходованные материальные ценности на основании первичных документов относятся на себестоимость конкретных видов изготовленной из них продукции прямым путем.

Когда из одного сырья вырабатывается несколько видов или сортов продукции, прямое отнесение материальных ценностей не всегда возможно. В этом случае распределение израсходованных материалов по видам продукции может производиться с помощью нормативного метода, метода коэффициентов, пропорционально количеству произведенной продукции (сметным ставкам, нормативному выходу).

Нормативный метод применяется в производстве, где из одного материала выпускается несколько видов (сортов) продукции.

Пример 4.

Расчет распределения затрат материалов по видам изделий

За отчетный месяц на изготовление 10 шт. изделия «Р» и 20 шт. изделия «С» израсходовано 42 кг сырья. Нормативный расход материала на изготовление одного изделия «Р» – 1 кг, одного изделия «С» – 1,5 кг. Расход материала на каждый вид изделия определяется исходя из действующих норм и фактического выпуска продукции.

Расчет распределения затрат материалов по видам изделий

Метод коэффициентов применяется в тех же производствах, что и нормативный. В основе расчетов лежит коэффициент расхода материалов на каждое изделие.

Пример 5.

Расчет распределения затрат материалов по видам изделий

По приведенным выше данным распределим расход сырья на каждый вид продукции, приняв коэффициент распределения по изделиям «С» равным 1. При этом коэффициент распределения по изделиям «Р» рассчитывается как отношение нормы расхода материалов на одно изделие «Р» к норме расхода материалов на одно изделие С (1 / 1,5 = 0,7). Расход материалов на каждый вид изделий определяется исходя из установочных и рассчитанных коэффициентов.

Расчет распределения затрат материалов по видам изделий

Метод распределения материалов пропорционально количеству произведенной продукции применяется в тех случаях, когда на выпуск различных видов продукции расходуется примерно одинаковое количество определенного вида материала.

Пример 6.

Распределение материалов пропорционально количеству

По приведенным выше данным распределим израсходованный за месяц материал по видам продукции:

1) рассчитывается расход сырья на одно изделие: 42 кг / 30 шт. = 1,4 кг;

2) рассчитывается расход сырья на изделия «Р»: 1,4 кг × 10 шт. = 14 кг;

3) рассчитывается расход сырья на изделия «С»: 1,4 кг × 20 шт. = 28 кг.

Метод распределения материалов пропорционально сметным ставкам используется для распределения по видам продукции вспомогательных материалов. Фактические затраты на вспомогательные материалы относят на себестоимость выпускаемой продукции пропорционально сметным ставкам на единицу изделия, исходя из норм расхода вспомогательных материалов и действующих цен на них.

Пример 7.

Распределение материалов пропорционально сметным ставкам

На выпуск 10 шт. изделия «Р» и 20 шт. изделия «С» за отчетный месяц израсходованы разные вспомогательные материалы на общую сумму 300 тыс. руб.; сметные ставки расхода вспомогательных материалов составили для изделий: «Р» – 15 тыс. руб., «С» – 10 тыс. руб. Расход вспомогательных материалов на каждый вид выпускаемой продукции распределяется пропорционально сметным ставкам.

Расчет распределения вспомогательных материалов по видам изделий

Метод распределения материалов пропорционально нормативному выходу используется для распределения возвратных отходов.

Пример 8.

Расчет распределения возвратных отходов по видам изделий

За отчетный месяц из цеха основного производства получено 14 т возвратных отходов по цене возможной реализации 12 тыс. руб. за 1 т на сумму 168 тыс. руб. Нормативный выход возвратных отходов на 1 изделие: «Р» – 1,5 кг, «С» – 2,8 кг. Плановая цена отходов от изделия «Р» – 1 тыс. руб. за 1 кг, «С» – 2 тыс. руб. за 1 кг. Исходя из уже известного объема выпущенной продукции, распределим возвратные отходы между видами изделий пропорционально нормативному выходу.

Расчет распределения возвратных отходов по видам изделий

Затраты отражаются в бухгалтерском учете на основании первичных учетных документов (п. 1 ст. 10 Закона № 57-З).

В результате переработки сырья и материалов в готовую продукцию у производственных организаций могут образовываться отходы производства, причем как возвратные, так и безвозвратные (п. 21 ст. 1 Закона № 271-З).

Под возвратными отходами для целей бухгалтерского учета подразумевают активы, исходный материал которых полностью или частично утратил химические и физические свойства, но которые можно использовать или для производства продукции с повышенными затратами (пониженным выходом продукции), или не по прямому назначению, т.е. такие отходы являются вторичными материальными ресурсами. Это костные ткани и обрезки шкур (производство мясной продукции), косточки плодовые (переработка плодов в сок) и т.п. Если для подобного рода отходов организация не находит применения в собственной деятельности, то эти отходы реализуют тому субъекту хозяйствования, который может их использовать, т.е. передают на объекты по использованию отходов (подп. 27.1.1.7 п. 27 Методических рекомендаций № 273; п. 2, 3, 6, 16 ст. 1, п. 1, ч. 2 п. 3 ст. 28 Закона № 271-З).

Возвратные отходы принимают на учет в качестве запасов, а именно приходуют на субсчет 10-6 «Прочие материалы». При этом составляют проводку по дебету субсчета 10-6 и кредиту того счета учета затрат, в дебет которого ранее была списана стоимость сырья, послужившего источником образования возвратных отходов (п. 3 ст. 1 Закона № 271-З; абз. 7 ч. 2, ч. 9, 17 п. 16 Инструкции № 50). Возвратные отходы оцениваются по чистой стоимости реализации (в случае, если эти запасы предполагается реализовать) или условной оценке (п. 10 НСБУ № 64).

При реализации таких отходов возникающие доходы и расходы включают в состав прочих доходов и расходов по текущей деятельности и учитывают при налогообложении прибыли. Факт реализации в общем порядке облагают НДС (ч. 1, абз. 8, 9, 11 ч. 3, ч. 14, 15, 19 п. 70 Инструкции № 50; абз. 2 п. 13, п. 23, 32 Инструкции № 102; подп. 1.1 п. 1 ст. 115, п. 1 ст. 120, подп. 2.1 п. 2, п. 4, 5 ст. 131, ч. 1 п. 7 ст. 168 НК).

Бухгалтерский учет возвратных отходов

К безвозвратным отходам относят отходы, которые вообще непригодны к дальнейшему использованию. Их сдают на обезвреживание или захоронение за соответствующую плату (п. 4, 12 ст. 1, подп. 1.2 п. 1 ст. 17 Закона № 271-З).

Безвозвратные отходы, в отличие от возвратных, активами не являются и к бухгалтерскому учету не принимаются (ведется только их количественный учет). А вот расходы, которые организация несет по их утилизации, в бухгалтерском учете необходимо отразить.

В рассматриваемом случае безвозвратные отходы образовались в процессе производства продукции, и организация должна их передать на обезвреживание или захоронение. В связи с этим полагаем, что стоимость услуг, предъявленную специализированной организацией, производитель вправе отразить на счете 25. При налогообложении прибыли она будет учитываться как затраты, связанные с обслуживанием основного производства и управлением им (п. 13 ст. 1, подп. 1.2 п. 1 ст. 17 Закона № 271-З; п. 27 Инструкции № 50; абз. 4 ч. 1 п. 2, абз 2 ч. 1, ч. 6 п. 9 Инструкции № 102; абз. 3 п. 14 Методических рекомендаций № 273; п. 4, подп. 5.1 п. 5, п. 6 ст. 132, ст. 169, п. 1 ст. 170 НК).

Бухгалтерский учет операций по утилизации безвозвратных отходов основного производства

Пункт 3

Состав, порядок включения в себестоимость продукции затрат на подготовку и освоение производства

В соответствии с Методическими рекомендациями № 273 к затратам на подготовку и освоение производства относятся затраты на освоение новых предприятий, производств, цехов и агрегатов (пусковые затраты), затраты на подготовку и освоение новых видов продукции и технологии, за исключением затрат, финансируемых из иных источников.

Указанные затраты включают:

● проверку готовности новых предприятий, производств, цехов и агрегатов к вводу их в эксплуатацию путем комплексного опробования (под нагрузкой) всех машин и механизмов (пробная эксплуатация) с пробным выпуском предусмотренной проектом продукции, наладкой оборудования, а также без пробного выпуска продукции в случае, если выпуск продукции технологически не предусмотрен;

● затраты на подготовку и освоение производства продукции, новых технологических процессов;

● на содержание группы технического надзора, если затраты на ее содержание не предусмотрены в сводных сметных расчетах стоимости строительства.

Затраты, производимые до начала осуществления деятельности организации, по освоению новых производств, цехов и агрегатов (пусковые) включаются в себестоимость продукции, товаров, работ, услуг с момента начала осуществления деятельности, производства, работы цехов и агрегатов.

Не относятся к затратам на освоение новых предприятий, производств, цехов и агрегатов (пусковым затратам) и возмещаются за счет средств, направленных на финансирование капитальных вложений:

● затраты на индивидуальное опробование отдельных видов машин и механизмов и на комплексное опробование (вхолостую) всех видов оборудования и технических установок с целью проверки качества их монтажа;

● затраты на шефмонтаж, осуществляемый заводами – поставщиками оборудования или по их поручению специализированными предприятиями;

● затраты на содержание дирекции строящегося предприятия, а при ее отсутствии – группы технического надзора, затраты на содержание которой предусматриваются в сводных сметных расчетах стоимости строительства, а также затраты, связанные с приемкой новых предприятий и объектов в эксплуатацию;

● затраты по подготовке кадров для работы на вновь вводимом в действие предприятии.

Учет затрат на подготовку и освоение производства при необходимости может осуществляться раздельно по видам осваиваемых изделий, объектов.

В таких случаях утвержденная в смете сумма затрат доводится до подразделений (отделов, цехов).

В случае поэтапного выполнения работ по окончании каждого этапа работ производственного характера, связанных с подготовкой и освоением производства, оформляется акт и производится списание затрат.

Изготовленные в процессе освоения опытные образцы или партии изделий (соответствующие стандартам или техническим условиям) включаются в объем выпуска продукции по фактической себестоимости.

Затраты на подготовку и освоение выпуска продукции, предназначенной для массового и серийного производства, относятся на себестоимость в порядке, установленном учетной политикой организации.

Таким образом, сложились 2 противоположные позиции в части учета затрат на подготовку и освоение производства:

● по-прежнему учитывать их на счете 97 «Расходы будущих периодов»;

● вести их учет на субсчете 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности».

Пункт 4

Состав, учет и порядок включения в себестоимость продукции (работ, услуг) общепроизводственных затрат

Общепроизводственные затраты, которые учитываются на одноименном счете 25, – затраты, связанные с обслуживанием структурных подразделений и управлением ими.

Речь идет о структурных подразделениях (ч. 1 п. 27 Инструкции № 50):

1) основного производства;

2) вспомогательных производств – если это предусмотрено учетной политикой;

3) обслуживающих производств и хозяйств – если это указано в учетной политике.

 К общепроизводственным затратам относят:

● затраты на содержание и эксплуатацию машин и оборудования, закрепленных за структурными подразделениями основных и вспомогательных производств, обслуживающих производств и хозяйств;

● затраты на содержание и эксплуатацию зданий и сооружений этих подразделений;

● амортизацию по таким основным средствам;

● стоимость работ по их ремонту, выполненных сторонними организациями;

● зарплату работников, занятых обслуживанием производств;

● страховые взносы в ФСЗН, на ППС, в Белгосстрах от этой зарплаты;

● иные затраты, связанные с обслуживанием вышеуказанных структурных подразделений и управлением ими.

Можно выделить 2 критерия, при соответствии которым затраты по общему правилу относятся к общепроизводственным. Затраты должны:

1) иметь связь с обслуживанием вышепоименованных структурных подразделений и управлением ими. Если затраты связаны с обслуживанием организации в целом и управлением ею, то их учитывают на счете 26 «Общехозяйственные затраты», а не относят в состав общепроизводственных затрат (ч. 1 п. 27, ч. 1 п. 28 Инструкции № 50);

2) быть косвенными. Если затраты можно прямо включить в себестоимость, то их следует сразу провести по счетам 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (в зависимости от того, к прямым затратам какого производства они относятся) (ч. 3 п. 23, ч. 3 п. 26, п. 30 Инструкции № 50).

 Варианты учета некоторых видов затрат, предложенные для промышленных организаций

Подпункт 4.1

Организация учета на счете 25

 К счету 25 организация может открыть субсчета, аналитические счета. Их перечень следует включить в рабочий план счетов (ч. 1 п. 3 Инструкции № 50).

Конкретный порядок детализации учета общепроизводственных затрат определяется:

● исходя из количества подразделений, особенностей управления ими и их обслуживания;

● необходимости группировки затрат для их дальнейшего списания, анализа, контроля за затратами;

● иных факторов.

Субсчета (аналитические счета) к счету 25 можно открыть для группировки затрат (ч. 5 п. 27 Инструкции № 50; ч. 6 п. 9, ч. 1 п. 11 Инструкции № 102; п. 20 Методических рекомендаций № 273) по:

● подразделениям;

● видам (переменные и условно-постоянные);

● статьям затрат;

● экономическим элементам;

● участию в налогообложении прибыли.

  При группировке общепроизводственных затрат по статьям можно воспользоваться перечнями таких статей, предложенными отраслевыми методическими рекомендациями.

Подпункт 4.2

Списание общепроизводственных затрат

 Все затраты, отнесенные за месяц на счет 25, нужно полностью списать в этом же месяце (ч. 4 п. 27 Инструкции № 50).

 У счета 25 нет сальдо на начало и конец месяца.

 Порядок списания общепроизводственных затрат зависит от того, как они квалифицируются – как переменные или как условно-постоянные (ч. 6 п. 9, ч. 1 п. 11 Инструкции № 102; ч. 3 п. 27 Инструкции № 50).

Разграничение общепроизводственных затрат ввиду их связи с объемом производства

 В некоторых ситуациях затраты со счета 25 списываются и на иные счета, например (п. 27, ч. 2 п. 29, ч. 11 п. 59, п. 61 Инструкции № 50; приложение 20 к Инструкции № 50):

● при передаче затрат филиалам используется счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты»;

● при предъявлении затрат к возмещению виновным лицам (например, при простоях по внешним причинам) применяется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»;

● определенную их часть следует списать на себестоимость бракованных изделий (счет 28 «Брак в производстве»). Так, в ч. 11 подп. 27.7 п. 27 Методических рекомендаций № 273 определено, что промышленные организации списывают на себестоимость брака соответствующую часть затрат на содержание и эксплуатацию машин и оборудования. Эти затраты предложено включать в себестоимость брака в установленном процентном отношении к расходам на оплату труда производственных рабочих или другой величине, служащей базой для распределения общепроизводственных расходов.

 Разделение общепроизводственных затрат на переменные и условно-постоянные организация осуществляет самостоятельно с учетом особенностей своей деятельности. Можно определить перечни затрат, относимых к каждой группе, и закрепить их в учетной политике (абз. 16 ст. 1, абз. 7 п. 4, п. 5 ст. 9 Закона № 57-З).

При списании общепроизводственных затрат на себестоимость чаще всего необходимо распределить их между отдельными видами продукции (работ, услуг).

Для этого в учетной политике устанавливают методику распределения (абз. 7 п. 4, п. 5 ст. 9 Закона № 57-З).

Критерии распределения при этом можно выбрать разные:

● для отдельных наименований (групп) общепроизводственных затрат;

● переменных и постоянных затрат и т.д.

Можно ограничиться и одним критерием.

Критерии, согласно которым распределяются затраты, бывают:

● стоимостными;

● натуральными.

В качестве стоимостных показателей можно использовать:

● сумму прямых материальных затрат;

● сумму прямых затрат на оплату труда;

● сумму всех прямых затрат, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг);

● плановую себестоимость и т.д.

К натуральным показателям относятся:

● фактический объем выпуска продукции (работ, услуг) в количественных показателях (штуках, тоннах и т.д.);

● время работы оборудования;

● занимаемые площади и т.д.

При выборе критерия следует исходить из условий деятельности организации.

Пример 9.

Выбор критерия распределения общепроизводственных затрат

Основную долю в себестоимости выпускаемой продукции составляет стоимость используемых сырья и материалов, а доля зарплаты незначительна.

В такой ситуации, как правило, нецелесообразно использовать в качестве критерия распределения общепроизводственных затрат сумму прямых затрат на оплату труда. В качестве базы распределения можно выбрать, к примеру, сумму прямых материальных затрат.

В качестве критерия распределения переменных общепроизводственных затрат целесообразно использовать показатель, зависящий от объема выпуска. Это объясняется тем, что данные затраты связаны с объемом производства и такой критерий позволит более точно разделить их.

Критерии распределения общепроизводственных затрат могут быть предложены в методических рекомендациях. Отметим, что поскольку рекомендации носят необязательный характер, то организация вправе установить критерий, отличный от указанного в них.

 Пример 10.

Распределение общепроизводственных затрат при списании на производство продукции

Организация имеет в своей структуре 2 подразделения: цех № 1 и цех № 2 (основные производства). Они полностью занимают одно здание (60 % и 40 % площади соответственно). Цехи производят по 2 вида продукции (соответственно, продукцию «А» и «Б», продукцию «В» и «Г»). Затраты на эту продукцию отражаются на отдельных аналитических счетах.

В отчетном месяце организацией понесены в т.ч. следующие общепроизводственные затраты:

1) переменные:

● на ремонт производственного оборудования цеха № 1, выполненного сторонним подрядчиком (без учета НДС), – 4 500,00 руб.;

● ремонт производственного оборудования цеха № 2, выполненного сторонним подрядчиком (без учета НДС), – 3 800,00 руб.;

2) условно-постоянные – амортизация по зданию цеха – 15 000,00 руб.

В рабочем плане счетов организации открыты субсчета и аналитические счета:

1) к счету 20 «Основное производство»:

● 20-1-А «Цех № 1 – Продукция А»;

● 20-1-Б «Цех № 1 – Продукция Б»;

● 20-2-В «Цех № 2 – Продукция В»;

● 20-2-С «Цех № 2 – Продукция С»;

2) счету 25 «Общепроизводственные затраты»:

● 25-1 «Общепроизводственные затраты цеха № 1»;

● 25-2 «Общепроизводственные затраты цеха № 2».

Согласно учетной политике:

● общепроизводственные затраты, относящиеся непосредственно к каждому из цехов, списываются на затраты соответствующего цеха;

● амортизация по зданию цеха разделяется на затраты цехов № 1 и 2 пропорционально занимаемой ими на момент начисления площади;

● общепроизводственные затраты, относящиеся к цехам № 1 и 2, распределяются между производимой в каждом цехе продукцией пропорционально прямым материальным затратам на ее изготовление, понесенным за месяц.

За отчетный месяц прямые материальные затраты на изготовление продукции составили: «А» – 40 000,00 руб., «Б» – 30 000,00 руб., «В» – 20 000,00 руб., «С» – 15 000,00 руб.

 Бухгалтерский учет распределения общепроизводственных затрат при списании на производство продукции

Условно-постоянные затраты при списании на управленческие расходы распределять не нужно.

Вместе с тем организация в рабочем плане счетов может открыть к субсчету 90-5 «Управленческие расходы» субсчета второго порядка или аналитические счета для отдельного учета разных групп управленческих расходов (например, в целях их анализа, а также отнесения к отдельным видам продукции).

В таком случае может возникнуть необходимость в разделении или распределении общепроизводственных затрат по этим субсчетам, аналитическим счетам. Методику распределения следует прописать в учетной политике (п. 3 Инструкции № 50; абз. 7 п. 4, п. 5 ст. 9 Закона № 57-З).

 Пример 11.

Распределение в аналитическом учете условно-постоянных общепроизводственных затрат при списании на управленческие расходы

В условиях предыдущего примера учетной политикой предусмотрено, что условно-постоянные общепроизводственные расходы списываются на управленческие расходы.

В рабочем плане счетов к счету 25 открыты субсчета:

● 25-1-2 «Условно-постоянные общепроизводственные затраты цеха № 1»;

● 25-2-2 «Условно-постоянные общепроизводственные затраты цеха № 2».

К субсчету 90-5 «Управленческие расходы» открыты аналитические счета:

● 90-5-1 «Условно-постоянные общепроизводственные расходы цеха № 1»;

● 90-5-2 «Условно-постоянные общепроизводственные расходы цеха № 2».

Бухгалтерский учет условно-постоянных затрат при списании на управленческие расходы  

Пункт 5

 Состав, учет и порядок списания общехозяйственных затрат

К общехозяйственным относятся затраты, связанные с управлением организацией в целом, например:

● затраты на содержание управленческого персонала организации;

● амортизация основных средств управленческого и общехозяйственного назначения;

● затраты на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения;

● затраты на информационные и аудиторские услуги;

● другие аналогичные по назначению затраты (ч. 1 п. 28 Инструкции № 50).

Аналитический учет по счету 26 ведется в порядке, установленном учетной политикой (абз. 3, 7 п. 4 ст. 9 Закона № 57-З; ч. 1 п. 3, ч. 5 п. 28 Инструкции № 50).

Так, аналитический учет может быть организован по статьям затрат, местам возникновения затрат в зависимости от участия затрат в налогообложении прибыли и т.д.

 Общехозяйственные затраты в себестоимость производимой продукции не включаются. Они ежемесячно в полной сумме списываются на управленческие расходы организации, и на конец месяца счет 26 «Общехозяйственные затраты» сальдо не имеет (ч. 1, 3 п. 28 Инструкции № 50; абз. 2 п. 10 Инструкции № 102): затраты, учтенные за месяц на счете 26 списываются на субсчет 90-5 «Управленческие расходы».

 Законодательством могут устанавливаться случаи списания общехозяйственных затрат на иные счета.

Например, заказчики (застройщики), которые возводят объекты недвижимости для последующего их принятия к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, доходных вложений в материальные активы или готовой продукции и которые не осуществляют иных видов деятельности помимо деятельности по осуществлению функций заказчика, застройщика, затраты на управление строительством, учтенные на счете 26, списывают на счет 08 «Вложения в долгосрочные активы» (ч. 1 п. 50 Инструкции № 53).

Возможность списания общехозяйственных затрат в себестоимость выпускаемой продукции на счет 20 законодательством в настоящее время не предусмотрена.

Организация вправе распределить суммы управленческих расходов на субсчете 90-5 в разрезе различных видов деятельности (групп продукции и т.п.). С этой целью к данному субсчету можно ввести субсчета второго порядка, аналитические счета.

Если в рабочий план счетов включаются подобные субсчета, аналитические счета, то в учетной политике следует закрепить критерий, согласно которому будут распределяться управленческие расходы (абз. 3, 7 п. 4, п. 5 ст. 9 Закона № 57-З; ч. 1, 3 п. 3 Инструкции № 50).

Пункт 6

Вспомогательные производства и их классификация. Особенности учета и распределения затрат вспомогательных производств

Вспомогательные производства – подразделения организации, которые обеспечивают условия для функционирования основного производства.

К вспомогательным производствам могут относиться подразделения, обеспечивающие основное производство электроэнергией, паром, газом и другими видами энергии, осуществляющие транспортное обслуживание, ремонт основных средств, изготовление инструментов, штампов, запасных частей и т.д.

Для учета затрат таких производств применяется счет 23 «Вспомогательные производства» (ч. 1 п. 26 Инструкции № 50).

Перечень применяемых субсчетов, аналитических счетов счета 23 включается в рабочий план счетов организации и, следовательно, в учетной политике (п. 1, абз. 3 п. 4 ст. 9 Закона № 57-З; ч. 1 п. 3 Инструкции № 50).

Субсчета к счету 23 целесообразно открывать в разрезе видов вспомогательных производств, т.е. структурных подразделений организации, относимых к вспомогательным производствам (ч. 2 п. 26 Инструкции № 50).

Аналитический учет можно вести в разрезе видов (групп) продукции (работ, услуг), которые выпускают (выполняют, оказывают) вспомогательные производства (ч. 7 п. 26 Инструкции № 50).

Помимо того, в разрезе этих направлений (по подразделениям и по видам продукции, работ, услуг вспомогательных производств) можно организовать группировку затрат по:

● экономическим элементам;

● калькуляционным статьям (п. 20 Методических рекомендаций № 273).

Номенклатуры калькуляционных статей могут различаться в зависимости от вида и технологических особенностей того или иного вспомогательного производства.

Организация учета затрат вспомогательных производств зависит от их вида, характера технологического процесса, количества видов выпускаемой продукции (работ, услуг), объема выпуска, особенностей организации производства и т.п.

Например, нет необходимости организовывать по видам продукции (работ, услуг) учет затрат вспомогательных производств, выпускающих однородную продукцию (выполняющих, оказывающих работы, услуги) (к примеру, котельных). Все затраты таких вспомогательных производств относятся на один вид выпускаемой ими продукции (работ, услуг).

 Подпункт 6.1

Себестоимость продукции (работ, услуг) вспомогательных производств

 В себестоимость продукции (работ, услуг) вспомогательных производств включаются прямые и косвенные затраты (ч. 3, 4 п. 26 Инструкции № 50).

 В общем случае связь себестоимости продукции (работ, услуг), выпускаемой вспомогательными производствами, с затратами за месяц и стоимостью незавершенного производства выглядит следующим образом:

 Конкретный порядок исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) вспомогательных производств определяется в учетной политике.

Его выбирают исходя из особенностей каждого вспомогательного производства.

Себестоимость изготовленной продукции (выполненных работ, оказанных услуг) вспомогательных производств списывается в зависимости от назначения продукции (работ, услуг) (ч. 5 п. 26 Инструкции № 50)

_________________

¹Такой порядок учета установлен в ч. 2 п. 34 Инструкции № 50. Вместе с тем ч. 17 п. 16 Инструкции № 50 предусмотрено, что принятие к бухгалтерскому учету фактически поступивших материалов отражается по дебету счета 10 «Материалы» и кредиту счета 23 «Вспомогательные производства».

²Не приходуемой на склад (например, выработанной электроэнергии).

Стоимость продукции (работ, услуг) вспомогательных производств, вырабатывающих однородную продукцию (работы, услуги) и не имеющих незавершенного производства, обычно определяют с помощью простого метода.

В таком случае по окончании месяца затраты вспомогательных производств, как правило, распределяются пропорционально количеству потребленной продукции (работ, услуг) в соответствующих натуральных единицах измерения:

● при производстве электроэнергии – в киловатт-часах;

● для транспорта – в тонно-километрах, часах, тоннах и т.д.

 Пример 12.

Определение стоимости электроэнергии, выработанной во вспомогательном подразделении

Производственная организация имеет вспомогательное производство – электростанцию, которая вырабатывает электроэнергию для собственных нужд организации.

В текущем месяце выработано 10 000 кВт·ч электроэнергии, направленной:

● на электроснабжение административного здания – 2 500 кВт·ч;

● производство продукции «А», выпускаемой цехом № 1, – 3 500 кВт·ч;

● производство продукции «Б», выпускаемой цехом № 2, – 4 000 кВт·ч.

Затраты вспомогательного производства составили 1 300,00 руб.

Себестоимость электроэнергии исчисляется простым методом. Для учета затрат цехов № 1 и 2 к счету 20 «Основное производство» открыты субсчета 20-1 и 20-2 соответственно.

Себестоимость 1 кВт·ч составит 0,13 руб. (1 300,00 руб. / 10 000 кВт·ч).

Бухгалтерский учет затрат вспомогательного производства

Подпункт 6.2

Затраты на обслуживание вспомогательных производств и управление ими

 Затраты, связанные с обслуживанием структурных подразделений вспомогательных производств и управлением ими, могут учитываться по двум вариантам. Выбранный способ указывается в Положении об учетной политике (ч. 4 п. 26 Инструкции № 50; абз. 7 п. 4 ст. 9, абз. 16, 22 ст. 1 Закона № 57-З).

Способ 1. Затраты, связанные с обслуживанием структурных подразделений вспомогательных производств и управлением ими, собираются на счете 25. Затем они распределяются в порядке, установленном учетной политикой, и ежемесячно списываются на счет 23 (условно-постоянные затраты относятся на себестоимость, если это предусмотрено учетной политикой).

 Способ 2. Затраты, связанные с обслуживанием структурных подразделений вспомогательных производств и управлением ими, сразу учитываются на счете 23.

Конкретный порядок отражения таких затрат на счете 23 законодательство не предусматривает. Поэтому организация определяет его самостоятельно. Например, можно применять один из следующих вариантов:

1) для учета подобных затрат выделить отдельный субсчет к счету 23. В конце месяца затраты, собранные на этом субсчете, распределять и списывать на затраты отдельных видов вспомогательных производств;

2) затраты, связанные с обслуживанием вспомогательных производств и управлением ими, распределять на момент возникновения и относить непосредственно на затраты конкретных вспомогательных производств.

Если существует необходимость в распределении рассматриваемых затрат между отдельными вспомогательными производствами (отдельными видами (группами) продукции (работ, услуг) вспомогательных производств), то в учетной политике следует предусмотреть порядок (критерии) такого распределения.

 Подпункт 6.3

Распределение затрат вспомогательных производств при наличии встречных работ (услуг)

 Подразделения вспомогательных производств могут в т.ч. осуществлять выработку продукции, не приходуемой на склад (электроэнергия и т.д.), оказание услуг (выполнение работ) друг для друга (далее – встречные услуги).

 Пример 13.

Оказание встречных услуг вспомогательными производствами

Промышленная организация имеет в своей структуре вспомогательные производства:

● котельную;

● транспортный цех.

Котельная в т.ч. снабжает теплоэнергией транспортный цех. Транспортный цех осуществляет внутренние перевозки для нужд котельной.

В такой ситуации в учетной политике отражаются порядок определения себестоимости встречных услуг и особенности определения себестоимости продукции, работ (услуг) вспомогательных производств с учетом встречных услуг.

Встречные услуги, оказанные вспомогательными подразделениями в текущем месяце, могут отражаться в заранее определенной оценке. Например, может использоваться их:

● плановая себестоимость;

● фактическая себестоимость за предыдущий период и т.п.

Выбранный вариант закрепляется в учетной политике.

Себестоимость продукции (работ, услуг) вспомогательных производств (кроме встречных услуг) можно определять следующим образом (без учета незавершенного производства):

Себестоимость единицы продукции (работ, услуг) (кроме встречных услуг) определяется по формуле:

 Пример 14.

Определение себестоимости услуг вспомогательного производства (встречные услуги учитываются по условной оценке (фактическая себестоимость услуг вспомогательного производства за предыдущий месяц))

У производственной организации есть 2 вспомогательных производства:

● транспортный цех (внутризаводской транспорт);

● ремонтный цех.

Учетной политикой определено, что встречные услуги оцениваются по плановой себестоимости. Затраты транспортного цеха распределяются пропорционально весу перевезенного груза, определенного по данным первичных учетных документов. Затраты на обслуживание вспомогательных производств и управление ими аккумулируются на счете 25. Для учета затрат транспортного цеха и ремонтного цеха открыты субсчета 23-1 «Транспортный цех (внутризаводской транспорт)» и 23-2 «Ремонтный цех».

За отчетный месяц транспортным цехом перевезено 1 190 т груза, в т.ч. 1 120 т для подразделений основного производства, 20 т для общехозяйственных нужд, 50 т для ремонтного цеха.

Плановая себестоимость транспортных услуг составляет 38,00 руб. за 1 т.

Прямые затраты транспортного цеха – 35 000,00 руб., затраты на обслуживание транспортного цеха и управление им – 12 000,00 руб. Приняты работы по ремонту от ремонтного цеха (по плановой себестоимости) на сумму 500,00 руб.

Незавершенное производство в транспортном цехе отсутствует.

Себестоимость транспортных услуг, оказанных основному производству и осуществленных в общехозяйственных целях:

35 000,00 руб. + 12 000,00 руб. + 500,00 руб. – (50 т × 38,00 руб. за 1 т) = 45 600,00 руб.

Себестоимость 1 т перевозки в указанных целях:

45 600,00 руб. / (1 190 т – 50 т) = 40,00 руб.

Бухгалтерский учет отражения информации о затратах транспортного цеха в отчетном месяце

 Сальдо по субсчету 23-1 на конец месяца отсутствует (35 000,00 руб. + 12 000,00 руб. + 500,00 руб. – 1 900,00 руб. – 44 800,00 руб. – 800,00 руб. = 0).

 Пункт 7

Учет и оценка незавершенного производства. Порядок определения фактической производственной себестоимости выпуска, отдельных видов и единицы продукции (работ, услуг)

В общем случае себестоимость готовой продукции, выпущенной из основного производства, рассчитывается следующим образом:

Нюансы расчета себестоимости готовой продукции зависят от:

● способа, посредством которого учитываются затраты и рассчитывается себестоимость (т.е. от применяемого метода учета затрат и калькулирования себестоимости готовой продукции);

● порядка оценки незавершенного производства.

Подпункт 7.1

Простой метод

Одним из методов калькулирования, предлагаемых для промышленных организаций, является простой метод. Он может применяться в организациях:

● вырабатывающих однородную продукцию;

● не имеющих полуфабрикатов;

● не имеющих незавершенного производства.

При применении простого метода себестоимость готовой продукции исчисляется следующим образом (ч. 2 п. 86 Методических рекомендаций № 273):

Пример 15.

Расчет себестоимости с помощью простого метода

В организации имеется несколько производственных подразделений. Одно из подразделений (цех № 1) выпускает один вид продукции. Незавершенное производство на начало и конец месяца в нем отсутствует.

В отчетном месяце цехом № 1 выпущено 100 000 ед. продукции. Прямые затраты этого цеха составили 198 000,00 руб., косвенные (сюда входит стоимость работ и услуг вспомогательных подразделений, потребленных цехом № 1, а также приходящиеся на этот цех общепроизводственные затраты) – 59 000,00 руб.

Согласно учетной политике:

● себестоимость изделий цеха № 1 рассчитывается с помощью вышеописанного простого метода;

● для учета затрат этого цеха открыт субсчет 20-1 «Цех № 1».

Себестоимость изделий, изготовленных цехом № 1:

● всех – 257 000,00 руб. (198 000,00 + 59 000,00);

● единицы готовой продукции – 2,57 руб. (257 000,00 руб. / 100 000 шт.).

Бухгалтерский учет прямых и косвенных затрат

Подпункт 7.2

Позаказный (поконтрактный) метод

 Этот метод, как правило, применяется:

● при единичном и мелкосерийном производстве, а также в некоторых видах вспомогательного производства;

● производстве сложных и крупных изделий;

● производстве с длительным технологическим циклом (ч. 15, 24 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

Объектом учета является отдельный заказ (контракт) (далее – заказ) (ч. 14 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

Это значит, что по каждому заказу обособленно учитываются прямые затраты, а также распределенная на этот заказ сумма косвенных затрат.

Аналитический учет затрат по каждому заказу организация осуществляет в порядке, установленном в учетной политике (например, по статьям калькуляции).

При использовании позаказного (поконтрактного) метода первичные учетные документы, на основании которых отражаются прямые затраты по заказу, составляются с указанием номера (кода) этого заказа (ч. 17, 18 п. 86 Методических рекомендаций № 273). Соответственно, нельзя использовать ресурсы, предназначенные для выполнения одного заказа, в производстве изделий по другому заказу.

Себестоимость заказа, как правило, определяется после его выполнения:

Если в заказ входят несколько однородных единиц продукции, то себестоимость одной единицы определяется следующим образом:

До момента завершения заказа все относящиеся к нему затраты как отчетного, так и предшествующих периодов отражаются в составе незавершенного производства (затраты по заказу (нарастающим итогом с начала выполнения заказа) входят в стоимость незавершенного производства на конец месяца (сальдо по дебету счета 20 на конец месяца)).

 Таким образом, при применении позаказного метода, как правило, не нужно определять порядок оценки незавершенного производства. Оно оценивается по фактическим затратам.

 Пример 16.

Расчет себестоимости с помощью позаказного метода

Производственное подразделение организации (цех № 2) выпускает изделия по отдельным заказам. Согласно учетной политике себестоимость изделий цеха № 2 калькулируется с применением вышеописанного позаказного метода.

На начало месяца в незавершенном производстве цеха № 2 находятся:

● заказ «А» (затраты по нему составляют 750,00 руб.);

● заказ «Б» (затраты – 643,00 руб.).

В отчетном месяце цехом № 2:

● завершен и сдан на склад заказ «А»;

● начат и закончен заказ «В».

Заказ «Б» остается в незавершенном производстве цеха № 2 на конец месяца.

За отчетный месяц сумма прямых затрат по заказам и распределенных с помощью принятых в учетной политике методов косвенных затрат составила:

● по заказу «А» – 495,00 руб.;

● заказу «Б» – 364,00 руб.;

● заказу «В» – 694,00 руб.

Для учета затрат цеха № 2 открыт одноименный субсчет 20-2. Аналитический учет на нем ведется по каждому заказу.

Себестоимость готовой продукции и стоимость незавершенного производства цеха № 2

 Бухгалтерский учет операций по позаказному методу

 Если заказ состоит из множества единиц продукции, то он может быть завершен и сдан на склад частично. В этой ситуации организации следует определить, как рассчитать себестоимость законченной части заказа (оценить остаток незавершенного производства).

Подпункт 7.3

Попроцессный метод

 Такой метод целесообразно применять в организациях, имеющих следующие особенности:

● качество продукции однородно;

● отдельный заказ не оказывает влияния на производственный процесс в целом;

● выполнение заказов покупателя обеспечивается на основе запасов готовой продукции (отсутствует необходимость устанавливать себестоимость любой конкретной единицы продукции);

● производство является серийным, массовым и осуществляется поточным способом;

● применяется стандартизация технологических процессов и продукции производства;

● контроль затрат целесообразен по производственным подразделениям;

● стандарты по качеству проверяются на уровне производственных подразделений. Например, технический контроль проводится на уровне производственных подразделений непосредственно на линии в ходе производственного процесса (ч. 27 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

При применении этого метода затраты группируются по подразделениям или по производственным процессам (ч. 29 п. 86 Методических рекомендаций № 273). Все прямые и косвенные затраты на производство учитываются по статьям калькуляции на весь выпуск продукции подразделения (производственного процесса), а не на индивидуальные изделия.

Затраты для целей применения попроцессного метода калькулирования аккумулируются по 2 основным статьям:

● прямые материальные;

● конверсионные (прямые трудовые затраты и иные затраты, относимые на себестоимость) (ч. 29 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

 Фактическая себестоимость продукции с помощью этого метода исчисляется в следующей последовательности (ч. 31 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

Этап 1.

Определяется количество единиц продукции, подвергшейся обработке в данном подразделении, производственном процессе (п. 1 ч. 31 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

Взаимосвязь между количеством единиц продукции, завершенных обработкой и переданных далее, и количеством единиц, не завершенных обработкой в данном подразделении (производственном процессе), выражается формулой:

 Указанные сведения берутся из отчетов подразделений.

Кроме того, количество единиц в незавершенном производстве можно определить по данным инвентаризации.

  Этап 2.

Определяется количество продукции в эквивалентных единицах.

Если в подразделении (производственном процессе) есть незавершенное производство, то себестоимость готовой продукции нельзя найти простым делением общих затрат на число единиц продукции, находившихся в производстве. Поэтому для исчисления себестоимости готовой продукции применяют эквивалентные единицы (п. 2 ч. 31 п. 86 Методических рекомендаций № 273). При этом используются формулы:

Этап 3.

Исчисляется удельная себестоимость в расчете на эквивалентную единицу (ч. 29, п. 3 ч. 31 п. 86 Методических рекомендаций № 273):

Этап 4.

Распределяются затраты подразделения (процесса) между себестоимостью выпущенной продукции и стоимостью незавершенного производства на конец месяца:

При этом:

или

 Методические рекомендации № 273 не указывают, как именно исчислять степень готовности продукции. В то же время затраты разбиваются для целей попроцессного калькулирования на прямые материальные и конверсионные. Таким образом, можно определять количество эквивалентных единиц отдельно по прямым материальным затратам и отдельно по конверсионным затратам.

В таком случае формулы для этапов 2–4 будут выглядеть нижеследующим образом:

● этап 2:

Материалы, стоимость которых формирует прямые материальные затраты, зачастую отпускаются в производство в самом начале производственного цикла. В такой ситуации любые находящиеся в производстве единицы продукции будут считаться на 100 % готовыми по отношению к прямым материальным затратам. Процент завершенности в таком случае определяется по конверсионным затратам;

● этап 3:

● этап 4:

или

Пример 17.

Определение себестоимости выпущенной продукции и стоимости незавершенного производства при применении попроцессного метода (степень готовности по прямым материальным и конверсионным затратам определяется отдельно)

В организации, использующей попроцессный метод калькулирования и определяющей степень готовности отдельно по прямым материальным затратам и конверсионным затратам:

● на начало месяца в производстве находилось 10 000 изделий. Степень их готовности по прямым материальным затратам – 100 %, по конверсионным – 40 %. При этом стоимость незавершенного производства по прямым материальным затратам – 20 000,00 руб., по конверсионным – 16 000,00 руб.;

● в течение месяца в производство запущено еще 50 000 изделий, выпущено из производства 55 000 изделий;

● степень готовности оставшихся на конец месяца в производстве изделий по прямым материальным затратам – 100 %, по конверсионным – 70 %;

● прямые материальные затраты за месяц – 127 000 руб., конверсионные – 218 000,00 руб.

Исчислим стоимость выпущенных изделий и стоимость незавершенного производства.

1. Определим количество изделий в незавершенном производстве на конец месяца: 10 000 + 50 000 – 55 000 = 5 000 шт.

2. Рассчитаем количество изделий в эквивалентных единицах по:

● прямым материальным затратам: 55 000 шт. + 5 000 шт. × 100 % = 60 000 шт.;

● конверсионным затратам: 55 000 шт. + 5 000 шт. × 70 % = 42 000 шт. + 3 500 шт. = 45 500 шт.

3. Исчислим удельную себестоимость одной эквивалентной единицы по:

● прямым материальным затратам: (20 000,00 руб. + 127 000,00 руб.) / 60 000 шт. = 2,45 руб.;

● конверсионным затратам: (16 000,00 руб. + 218 000,00 руб.) / 58 500 шт. = 4,00 руб.

4. Рассчитаем себестоимость выпущенной продукции и стоимость незавершенного производства:

1) себестоимость готового изделия: 2,45 + 4 = 6,45 руб.;

2) себестоимость всех выпущенных изделий: 6,45 руб. × 55 000 шт. = 354 750 руб.;

3) стоимость незавершенного производства на конец месяца:

● по прямым материальным затратам: 2,45 руб. × 5 000 шт. = 12 250,00 руб.;

● конверсионным затратам: 4,00 руб. × 3 500 шт. = 14 000,00 руб.;

● всего: 12 250,00 + 14 000,00 (или 20 000,00 + 16 000,00 + 127 000,00 + 218 000,00 – 354 750,00) = 26 250,00 руб.

 В вышеприведенном варианте применения попроцессного метода затраты, произведенные в прошлом периоде и составившие стоимость незавершенного производства на начало месяца, и затраты, произведенные в текущем месяце, при расчете себестоимости выпущенных изделий усредняются. Такой вариант исчисления содержится в Методических рекомендациях № 273.

Можно предложить и несколько иной вариант расчета. В нем будем исходить из того, что первыми завершаются обработкой единицы продукции, оставшиеся в незавершенном производстве на начало месяца.

Расчет себестоимости выпущенной продукции будет выглядеть следующим образом.

Этап 1.

Соблюдается тот же порядок, что и в предыдущем варианте.

Этап 2.

Частично завершенные единицы продукции пересчитываются на начало и конец месяца в эквивалентное количество полностью завершенных единиц:

Этап 3.

Определяется количество эквивалентных единиц продукции, полностью произведенных в течение месяца (т.е. начатых и законченных производством в одном месяце):

Этап 4.

Рассчитывается себестоимость эквивалентной единицы продукции, полностью произведенной в течение месяца:

Этап 5.

Рассчитывается себестоимость продукции, начатой производством в предыдущем и законченной в отчетном месяце:

 Этап 6.

Определяются себестоимость выпущенной продукции и стоимость незавершенного производства:

Или

 Пример 18.

Определение себестоимости выпущенной продукции и стоимости незавершенного производства при применении попроцессного метода (расчет производится исходя из того, что первыми завершаются обработкой единицы продукции, оставшиеся в незавершенном производстве на начало месяца)

Воспользуемся исходными данными предыдущего примера.

Исчислим стоимость выпущенных изделий и стоимость незавершенного производства.

1. Определим количество изделий в незавершенном производстве на конец месяца: 10 000 + 50 000 – 55 000 = 5 000 шт.

2. Рассчитаем количество изделий в эквивалентных единицах в незавершенном производстве:

1) на начало месяца:

● по прямым материальным затратам: 10 000 шт. × 100 % = 10 000 шт.;

● конверсионным затратам: 10 000 шт. × 40 % = 4 000 шт.;

2) конец месяца:

● по прямым материальным затратам: 5 000 шт. × 100 % = 5 000 шт.;

● конверсионным затратам: 5 000 шт. × 70 % = 3 500 шт.

3. Вычислим количество эквивалентных единиц изделий, полностью произведенных в течение месяца:

● по прямым материальным затратам: 55 000 + 5 000 – 10 000 = 50 000 шт.;

● конверсионным затратам: 55 000 + 3 500 – 4 000 = 54 500 шт.

4. Рассчитаем себестоимость эквивалентной единицы изделия, полностью произведенной в течение месяца:

● по прямым материальным затратам: 127 000 руб. / 50 000 шт. = 2,54 руб.;

● конверсионным затратам: 218 000 руб. / 54 500 шт. = 4 руб.;

● всего: 2,54 + 4 = 6,54 руб.

5. Рассчитаем себестоимость изделий, начатых производством в предыдущем и завершенных в отчетном месяце (10 000 шт.):

● 10 000 шт.: 2,54 руб. × 10 000 шт. × (100 % – 100 %) + 4,00 руб. × 10 000 шт. × (100 % – 40 %) = 60 000 руб.;

● 1 шт.: 60 000 руб. / 10 000 шт. = 6,00 руб.

6. Определим себестоимость выпущенной продукции и стоимость незавершенного производства:

1) себестоимость выпущенной в отчетном месяце продукции (кроме начатой производством в предыдущем и завершенной в отчетном месяце): 6,54 руб. × (55 000 шт. – 10 000 шт.) = 294 300,00 руб.;

2) себестоимость всей выпущенной в отчетном месяце продукции: 60 000 руб. + 294 300 руб. = 354 300,00 руб.;

3) стоимость незавершенного производства на конец месяца:

● по прямым материальным затратам: 2,54 руб. × 5 000 шт. = 12 700 руб.;

● конверсионным затратам: 4 руб. × 3 500 шт. = 14 000 руб.;

● всего: 12 700,00 + 14 000,00 (или 20 000,00 + 16 000,00 + 127 000,00 + 218 000,00 – 354 300,00) = 26 700,00 руб.

Подпункт 7.4

Метод попартионной калькуляции

 Этот метод представляет собой сочетание элементов:

● позаказного метода;

● попроцессного метода.

Объект калькулирования при использовании этого метода – партия, которая рассматривается в качестве заказа (как при позаказном методе). Себестоимость партии исчисляется отдельно от всех других выполняемых заказов или процессов.

В свою очередь, партия определяется как количество одинаковых единиц затрат (как при калькуляции затрат производства по процессам) (ч. 34 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

Подпункт 7.5

Попередельный метод

 Такой метод применяется в массовых производствах, конечную продукцию в которых получают путем постепенной переработки исходного сырья, проходящего ряд последовательных технологических прерывных стадий (фаз) производства.

После окончания каждой законченной стадии обработки (кроме завершающей) получается полуфабрикат. Полуфабрикаты в основном предназначаются для дальнейшего использования в собственном производстве. Кроме того, они могут реализовываться.

Результатом последней стадии обработки является готовая продукция.

Объектом учета затрат выступает технологический передел, стадия или фаза производственного процесса (ч. 35, 44 п. 86 Методических рекомендаций № 273). Под переделом обычно понимают комплекс технологических операций, который завершается выпуском полуфабриката или готовой продукции.

Перечень переделов (фаз, стадий производства), по которым будут аккумулироваться затраты, организация определяет самостоятельно (ч. 41 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

Прямые затраты могут учитываться:

● по переделу в целом, а внутри передела – по видам продукции (полуфабрикатов), группам однородной продукции (полуфабрикатов);

● переделу (стадии производства) в целом, а также в разрезе отдельных агрегатов и процессов внутри его (если они являются отдельными производствами), в разрезе цехов и других аналогичных подразделений организации (если они не совпадают с переделами);

● переделу в целом (ч. 37, 38 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

В качестве объекта калькулирования могут приниматься:

● отдельные виды продукции;

● группы продукции, объединенные по признаку однородности сырья и материалов, выработки на одном и том же оборудовании, сложности производства и обработки, однородности назначения и т.п. Порядок определения калькуляционных групп продукции организация устанавливает сама (ч. 36, 40, 41 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

Кроме того, в зависимости от применяемого варианта учета затрат может определяться:

● только себестоимость готовой продукции;

● себестоимость полуфабрикатов и себестоимость готовой продукции.

  Себестоимость выпущенной продукции (полуфабрикатов) определяется по общей формуле расчета:

Чтобы оценить себестоимость выпущенной продукции (полуфабриката), нужно оценить стоимость незавершенного производства. Порядок такой оценки организация устанавливает самостоятельно и описывает в учетной политике. Это может быть оценка по фактической себестоимости или полной плановой (нормативной) себестоимости (ч. 1, 2 п. 6 НСБУ № 64; ч. 41 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

При оценке незавершенного производства его объем может определяться на основании данных:

● оперативного учета (отчетов ответственных лиц и т.п.);

● инвентаризации.

 Если учет прямых затрат внутри передела ведется по видам продукции (полуфабрикатов), их однородным группам (где затраты по каждому входящему в группу виду одинаковы), то себестоимость рассчитывается по каждому виду продукции (полуфабриката) в отдельности.

Себестоимость единицы продукции (полуфабриката) в данной ситуации может определяться так:

Если прямые затраты учитываются только по переделу в целом, то себестоимость отдельных видов продукции (групп продукции) исчисляют с помощью экономически обоснованных методов (ч. 40 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

При этом можно использовать:

● коэффициентный метод;

● способ исключения затрат на побочную продукцию;

● распределение пропорционально определенной базе и т.д.

Коэффициентный метод обычно заключается в следующем:

1) каждому виду продукции (полуфабрикатов) присваивается коэффициент;

2) продукция (полуфабрикаты) переводится в условные единицы:

3) определяется общее количество продукции (полуфабрикатов) в условных единицах:

4) рассчитывается себестоимость условной единицы продукции (полуфабриката):

5) рассчитывается себестоимость единицы продукции (полуфабриката) каждого вида:

 Пример 19.

Определение себестоимости полуфабриката и стоимости незавершенного производства при применении попередельного метода (учет затрат ведется по полуфабрикатному варианту)

Организация использует попередельный метод калькулирования и ведет учет затрат по полуфабрикатному варианту.

Передел 1 выпускает полуфабрикаты видов «А», «Б» и «В», объединенные в однородную группу. Учет затрат организация ведет по переделу в целом. Незавершенное производство в переделе 1 отсутствует.

Себестоимость полуфабрикатов отдельных видов исчисляется по коэффициентному методу. Полуфабрикату «А» присвоен коэффициент 1,0; полуфабрикату «Б» – 1,2; полуфабрикату «В» – 1,15.

За отчетный месяц переделом 1 выпущено полуфабрикатов:

● «А» – 20 тыс. ед.;

● «Б» – 25 тыс. ед.;

● «В» – 20 тыс. ед.

Затраты передела 1 за месяц – 876 000,00 руб.

В рабочем плане счетов к счету 20 «Основное производство» открыт субсчет 20-1 «Передел 1». К счету 21 «Полуфабрикаты собственного производства» открыты аналитические счета 21-А «Полуфабрикаты А», 21-Б «Полуфабрикаты Б», 21-В «Полуфабрикаты В».

Определим себестоимость изготовленных полуфабрикатов:

_____________________

1876 000,00 руб. / 73 000 у.е. = 12,00 руб. за условную единицу.

 Бухгалтерский учет операций при применении попередельного метода

 ___________________

¹Использование учетных цен при оприходовании полуфабрикатов в течение месяца в данном примере не рассматривается.

Коэффициенты распределения могут быть установлены и по каждой статье затрат (подп. 4.10 п. 4 Методических рекомендаций № 609). В таком случае расчет себестоимости каждого вида продукции осуществляется по вышеприведенным формулам постатейно.

Если для производственного процесса характерно получение побочной продукции, то при калькулировании себестоимости можно использовать способ исключения затрат на побочную продукцию.

Способ исключения затрат на побочную продукцию, как правило, применяется следующим образом.

1. Оценивается себестоимость выпущенной побочной продукции:

Себестоимость единицы побочной продукции не калькулируется, а может оцениваться по чистой стоимости реализации (в случае, когда эту продукцию предполагается реализовать) или в условной оценке (ч. 3 п. 6 НСБУ № 64).

Если образуется несколько видов побочной продукции, то формула принимает такой вид:

2. Оценивается себестоимость основной продукции (полуфабриката):

  Пункт 8

Полуфабрикатный вариант учета затрат на производство

 При полуфабрикатном варианте учета затрат на производство используется счет «Полуфабрикаты собственного производства». На этом счете отражается информация о наличии и движении полуфабрикатов собственного производства (ч. 1 п. 24 Инструкции № 50).

Аналитический учет по счету 21 «Полуфабрикаты собственного производства» следует вести по:

● местам хранения полуфабрикатов;

● отдельным их наименованиям (ч. 5 п. 24 Инструкции № 50).

Можно также дополнительно вести аналитический учет полуфабрикатов собственного производства по иным признакам, предусмотрев соответствующие аналитические счета в рабочем плане счетов (ч. 1 п. 3 Инструкции № 50).

Бухгалтерский учет операций по изготовлению полуфабрикатов и передаче их для дальнейшей обработки в подразделения основного производства (ч. 3, 4 п. 24 Инструкции № 50)

При реализации полуфабрикатов собственного производства в общеустановленном порядке признается выручка от их реализации, а стоимость самих полуфабрикатов списывается в расходы (п. 22, ч. 1 п. 32, ч. 1 п. 35 Инструкции № 102; ч. 4 п. 24 Инструкции № 50).

Бухгалтерский учет выручки и стоимости полуфабрикатов

 В некоторых ситуациях на дату отгрузки полуфабрикатов выручка от их реализации исходя из учетной политики организации и условий договора не может быть признана (п. 17 Инструкции № 102). Законодательство не устанавливает, как в таком случае на дату отгрузки следует отразить движение полуфабрикатов. Можно выбрать и закрепить в учетной политике один из следующих вариантов (ч. 4 п. 24, ч. 1, 4 п. 36 Инструкции № 50; п. 5 ст. 9 Закона № 57-З):

● на дату отгрузки стоимость полуфабрикатов отражается на отдельном субсчете (аналитическом счете) к счету 21 «Полуфабрикаты собственного производства»;

● на дату отгрузки стоимость полуфабрикатов списывается в дебет счета 45 «Товары отгруженные».

И в том, и в другом случае при признании выручки себестоимость полуфабрикатов списывается со счета их учета в дебет субсчета 90-4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг».

 Полуфабрикаты собственного производства по общему правилу принимают к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости. При этом в массовом и серийном производстве их допустимо учитывать по полной плановой (нормативной) себестоимости (абз. 4 подп. 2.2 п. 2, ч. 1, 2 п. 6 НСБУ № 64; ч. 3 п. 24 Инструкции № 50). Себестоимость полуфабрикатов определяют по каждой стадии производства изделия (п. 2 ч. 45 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

Если организация учитывает полуфабрикаты по фактической себестоимости, рассчитать ее можно, как правило, только в конце месяца, а изготовляются они и принимаются к учету в течение месяца.

Пример 20.

Порядок текущей оценки полуфабрикатов

Полуфабрикаты собственного производства организация оценивает по фактической себестоимости. При этом в течение месяца они оцениваются в условной оценке: в качестве учетной цены применяется их плановая себестоимость.

Пересмотр плановой себестоимости осуществляется:

● на 1-е число каждого квартала;

● 1-е число месяца – если цена на ресурсы, стоимость которых составляет не менее 20 % плановой себестоимости полуфабриката, увеличилась более чем на 15 %.

После определения фактической себестоимости полуфабрикатов их учетная оценка доводится до фактической себестоимости.

Бухгалтерский учет операций по оценке полуфабрикатов

Порядок оценки полуфабрикатов при их передаче в производство или реализации тоже указывается в учетной политике. Можно остановиться на одном из способов, предусмотренных для оценки запасов при их отпуске в производство или ином выбытии (п. 16 НСБУ № 64).

 Остатки на конец месяца по счету 21 относятся к стоимости незавершенного производства (абз. 4 подп. 2.2 п. 2 НСБУ № 64; ч. 12 п. 52 Методических рекомендаций № 273).

При использовании полуфабрикатного метода учета затрат стоимость незавершенного производства в подразделении (цехе, переделе и т.п.) основного производства, использующем полуфабрикаты, изготовленные в других подразделениях (сальдо на конец месяца по соответствующему субсчету счета 20):

● включает в себя затраты данного подразделения;

● включает стоимость находящихся в незавершенном производстве указанного подразделения полуфабрикатов, изготовленных другими подразделениями;

● не включает стоимость изготовленных в этом подразделении полуфабрикатов, находящихся в незавершенном производстве других подразделений организации.

 Пример 21.

Учет движения полуфабрикатов в организации, применяющей счет 21

В структуре производственной организации есть два подразделения, которые относятся к основному производству: цех № 1 и 2. Цех № 1 выпускает полуфабрикаты, используемые для дальнейшей обработки в цехе № 2. В цехе № 2 производится готовая продукция. Полуфабрикаты могут реализовываться на сторону.

На начало отчетного месяца счет 21 сальдо не имеет, незавершенное производство по цехам отсутствует.

В отчетном месяце:

● в цехе № 1 изготовлено 5 100 шт. полуфабрикатов «А», из которых 5 050 шт. в течение месяца передано в цех № 2, 50 шт. реализовано. Незавершенное производство по цеху № 1 отсутствует. Счет 21 сальдо на конец месяца не имеет;

● цехом № 2 изготовлена и передана на склад готовая продукция. При ее изготовлении использовано 4 980 шт. полуфабрикатов. Полуфабрикаты в количестве 70 шт. (5 050 – 4 980) входят в незавершенное производство цеха № 2 на конец месяца.

Затраты за отчетный месяц составили:

● по цеху № 1 – 25 500,00 руб.;

● цеху № 2 (кроме стоимости полуфабрикатов) – 62 500,00 руб.

Стоимость незавершенного производства цеха № 2, исчисленная с помощью принятых методов оценки (включая стоимость находящихся в незавершенном производстве цеха № 2 полуфабрикатов), – 450,00 руб.

Учетной политикой предусмотрено использование полуфабрикатного варианта учета затрат на производство. Затраты группируются по каждому цеху. Себестоимость единицы изготовленной продукции (полуфабрикатов) исчисляется путем деления себестоимости всей выпущенной продукции (полуфабрикатов) на их количество.

В течение месяца движение полуфабрикатов отражается по учетной цене (4,70 руб.). В конце месяца затраты доводятся до фактических (использование учетных цен при оприходовании в течение месяца готовой продукции в данном примере не рассматривается).

Выручка от реализации активов признается на дату их отгрузки.

В рабочем плане счетов организации открыты субсчета:

● 20-1 «Цех № 1» (для учета затрат цеха № 1);

● 20-2 «Цех № 2» (для учета затрат цеха № 2).

Бухгалтерский учет движения полуфабрикатов в организации с использованием счета 21

¹Фактическая себестоимость единицы полуфабриката составляет 5,00 руб. (25 500,00 руб. / 5 100,00 шт.). Разница между фактической себестоимостью и учетной ценой равняется 0,30 руб. (5,00 – 4,70).

²Сальдо на конец месяца по субсчету 20-1 отсутствует (25 500,00 – 23 970,00 – 1 530,00 = 0).

³Сальдо на конец месяца по субсчету 20-2 составляет 450,00 руб. и включает стоимость полуфабрикатов, находящихся в составе незавершенного производства этого цеха (70 шт. × 5,00 руб. = 350,00 руб.).

Пункт 9

Бесполуфабрикатный вариант учета затрат на производство

 При бесполуфабрикатном варианте учета затрат на производство счет 21 не используется. Полуфабрикаты собственного производства отражаются в составе незавершенного производства на счете 20 «Основное производство» (ч. 2 п. 24 Инструкции № 50).

Особенности применения этого метода законодательно не установлены.

На основании Методических рекомендаций № 273 можно выделить следующие отличительные черты бесполуфабрикатного варианта учета затрат на производство:

● в бухгалтерском учете не отражается передача полуфабрикатов с одной стадии обработки на другую, на межцеховой склад и т.п. В подразделениях (цехах, переделах) ведется оперативный учет движения полуфабрикатов в натуральном выражении. Контроль за передачей полуфабрикатов осуществляется по данным этого учета;

● себестоимость полуфабрикатов не исчисляется. Определяется только себестоимость готовой продукции (ч. 46 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

При применении этого способа стоимость незавершенного производства в подразделении (цехе, переделе и т.п.) основного производства, выпускающем и (или) использующем полуфабрикаты, изготовленные в других подразделениях (сальдо на конец месяца по соответствующему субсчету к счету 20 «Основное производство»):

● включает в себя только затраты данного подразделения;

● включает стоимость изготовленных в этом подразделении полуфабрикатов до момента их признания готовой продукцией (даже если полуфабрикаты переданы в другое подразделение на следующую операцию обработки, на межцеховой склад);

● не включает стоимость находящихся в незавершенном производстве указанного подразделения полуфабрикатов, изготовленных другими подразделениями.

Себестоимость продукции в целом по производству определяется путем суммирования данных каждого подразделения (цеха, передела) в разрезе статей затрат (ч. 42 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

Такой вариант учета затрат на производство, как правило, выбирают тогда, когда изготовленные полуфабрикаты не реализуются на сторону, а полностью используются при производстве продукции (ч. 42 п. 86 Методических рекомендаций № 273). Это объясняется тем, что при реализации полуфабрикатов на сторону необходимо исчислить их себестоимость.

 Пример 22.

Учет движения полуфабрикатов в организации, если не применяется счет 21 и не исчисляется себестоимость полуфабрикатов

В структуре производственной организации есть два подразделения, относящиеся к основному производству: цех № 1 и 2. Цех № 1 выпускает полуфабрикаты, которые в полном объеме передаются для дальнейшей обработки в цех № 2. В цехе № 2 производится готовая продукция.

На начало отчетного месяца незавершенное производство по цехам отсутствует.

В отчетном месяце:

● в цехе № 1 изготовлено 5 000 шт. полуфабрикатов» «А, которые переданы в цех № 2. На конец отчетного месяца не законченные изготовлением полуфабрикаты в цехе № 1 отсутствуют;

● цехом № 2 изготовлена и передана на склад готовая продукция. При ее изготовлении использовано 4 950 шт. полуфабрикатов. Полуфабрикаты в количестве 50 шт. (5 000 – 4 950) находятся в составе не законченной изготовлением продукции цеха № 2 на конец месяца.

Затраты за отчетный месяц составили по:

● цеху № 1 – 20 000,00 руб.;

● цеху № 2 – 35 000,00 руб.

Стоимость незавершенного производства цеха № 2, исчисленная с помощью принятых методов оценки, – 300,00 руб.

Учетной политикой предусмотрено использование бесполуфабрикатного варианта учета затрат на производство с учетом особенностей, предложенных Методическими рекомендациями № 273. Затраты группируются по каждому цеху (использование учетных цен при оприходовании в течение месяца готовой продукции в данном примере не рассматривается).

В рабочем плане счетов организации открыты субсчета:

● 20-1 «Цех № 1» (для учета затрат цеха № 1);

● 20-2 «Цех № 2» (для учета затрат цеха № 2).

Бухгалтерский учет движения полуфабрикатов в организации без использования счета 21

___________________ 

¹Сальдо на конец месяца по субсчету 20-2 составляет 300,00 руб. и включает только затраты этого цеха без стоимости находящихся в нем полуфабрикатов, изготовленных цехом № 1.

²Сальдо на конец месяца по субсчету 20-1 составляет 200,00 руб. (20 000,00 – 19 800,00) и включает в себя затраты на изготовление полуфабрикатов, переданных в цех № 2 и еще не законченных там обработкой.

Целесообразно использовать бесполуфабрикатный вариант учета в случае, если технологический процесс предполагает изготовление полуфабрикатов и их дальнейшую обработку в рамках одного подразделения (цеха, передела). В такой ситуации нет необходимости выделять полуфабрикаты как самостоятельный объект бухгалтерского учета.

Пункт 10

Смешанный вариант

 Не будет противоречить ч. 2 п. 24 Инструкции № 50 и следующий вариант отражения полуфабрикатов без использования счета 21:

● себестоимость полуфабрикатов, передаваемых для дальнейшей обработки, рассчитывается принятым в организации способом;

● такая передача отражается внутренними записями по счету 20.

Пример 23.

Учет в случае, если не применяется счет 21 и исчисляется себестоимость полуфабрикатов

Примем исходные данные предыдущего примера и предположим следующее.

В учетной политике организация установила, что себестоимость полуфабрикатов определяется, а их передача для дальнейшей обработки в бухгалтерском учете отражается по субсчетам счета 20 (использование учетных цен при передаче полуфабрикатов, оприходовании в течение месяца готовой продукции в данном примере не рассматривается).

Стоимость незавершенного производства цеха № 2, исчисленная с помощью принятых методов оценки, – 500,00 руб.

Бухгалтерский учет движения полуфабрикатов в организации без использования счета 21 и себестоимости полуфабрикатов

_________________

 ¹На конец отчетного месяца субсчет 20-1 сальдо не имеет (20 000,00 руб. – 20 000,00 руб. = 0).

²Сальдо на конец месяца по субсчету 20-2 составляет 500,00 руб. и включает как затраты этого цеха, так и стоимость находящихся в нем полуфабрикатов, изготовленных цехом № 1.

Пункт 11

Нормативный метод

 Нормативный метод калькулирования, как правило, используется там, где имеет место повторение операций при производстве. В частности, в массовом и серийном производстве (ч. 3, 5 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

В основе нормативного метода калькулирования лежит определение технически обоснованных расчетных величин затрат рабочего времени, материальных и денежных ресурсов на единицу продукции (ч. 6 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

Применение нормативного метода можно представить в виде следующих этапов (ч. 6, 11 п. 86 Методических рекомендаций № 273):

1) подготовительный этап:

● разработка технологического процесса;

● нормирование затрат;

● составление нормативных калькуляций себестоимости единицы с учетом изменений норм на начало месяца;

2) учет изменений норм.

Раздельный учет затрат:

● по нормам;

● отклонения от норм;

3) исчисление себестоимости продукции (составление отчетной калькуляции);

4) анализ фактически произведенных затрат, выявление причин отклонений от норм. При сопоставлении фактических затрат с нормативными также выявляются основания для изменения действующих норм.

При применении нормативного метода затраты группируются по отдельным видам или группам однородной продукции.

 Нормативная калькуляция отражает себестоимость готовых изделий, их составных частей (отдельных деталей, узлов и т.п.) по действующим нормам затрат на начало каждого месяца (ч. 1 п. 87 Методических рекомендаций № 273).

Нормативная калькуляция составляется:

● исходя из установленного технологического процесса. Последовательность составления нормативной калькуляции на изделие должна соответствовать порядку осуществления технологических операций;

● действующих на начало месяца норм расхода сырья, материалов, покупных полуфабрикатов и учетных цен; норм времени и расценок по оплате труда; утвержденных смет затрат по обслуживанию и управлению производством (ч. 4, 10 п. 87 Методических рекомендаций № 273).

Нормы производственных затрат отражают технический и организационный уровень развития организации.

Нормативы затрат характеризуют величины расхода определенных ресурсов (например, конкретного вида материала) на единицу продукции. Они могут устанавливаться:

● по фактическим данным прошлых периодов;

● результатам технического анализа (ч. 4 п. 86 Рекомендаций № 273).

Нормативная калькуляция составляется по тем же статьям, которые приняты для отражения затрат в учете, и в соответствии с применяемым вариантом учета затрат на производство (полуфабрикатным или бесполуфабрикатным) (ч. 5, 7 п. 87 Методических рекомендаций № 273).

 В нормативную калькуляцию, как правило, не закладываются затраты, не предусмотренные технологическим процессом, потери от брака (кроме технологически неизбежных) (ч. 36, 38 п. 87 Методических рекомендаций № 273). Такие затраты (при их наличии) представляют собой отклонения от норм.

 Новые нормы обычно вводятся с начала месяца.

При введении новых норм целесообразно исчислять нормативную стоимость незавершенного производства на начало месяца исходя из новых условий.

В случае снижения норм стоимость незавершенного производства, пересчитанная по новым нормам, уменьшается. При увеличении норм пересчитанная по ним стоимость незавершенного производства возрастает. Разность между стоимостью по новым и старым нормам – появившиеся затраты по изменению норм:

Обычно применяется один из двух способов пересчета:

1) прямой пересчет незавершенного производства с учетом степени готовности продукции исходя из новых норм и данных оперативного учета или данных инвентаризации незавершенного производства;

2) укрупненный пересчет нормативной стоимости незавершенного производства по статьям калькуляции на коэффициент изменения норм.

Пример 24.

Пересчет нормативной стоимости незавершенного производства по статьям калькуляции (изменяется нормативный расход материалов)

________________

¹Исходные данные.

²Условно приведены в общей сумме.

При использовании нормативного метода учета затрат и калькулирования себестоимости продукции изменение норм учитывается отдельно (абз. 4 ч. 11 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

Порядок такого отдельного учета сумм изменения норм не предложен, организация определяет его самостоятельно.

Например, в рабочем плане счетов можно предусмотреть отдельные аналитические счета для отражения затрат по нормам и для учета изменения норм. В таком случае изменение нормативной стоимости незавершенного производства на начало месяца в связи с изменением норм отражается внутренней записью по аналитическим счетам счета 20.

Пример 25.

Отражение в бухгалтерском учете пересчета нормативной стоимости незавершенного производства

В организации применяется нормативный метод калькулирования. С начала месяца изменена (увеличена в стоимостном выражении) норма расхода материалов на продукцию «А». Нормативная стоимость незавершенного производства по продукции «А» в результате пересчета по новым нормам увеличена на 570,00 руб.

Для учета затрат по продукции «А» по нормам и по изменению открыты аналитические счета 20-А-норма и 20-А-изменение норм.

Бухгалтерский учет операции по пересчету стоимости незавершенного производства

Отклонения от норм показывают, насколько сумма фактических затрат отличается от их величины по установленным нормам:

 Отклонения от норм могут быть следующих видов:

1) положительные (экономия в затратах) – затраты с учетом отклонений < затрат по нормам;

2) отрицательные (перерасход затрат) – затраты с учетом отклонений > затрат по нормам (ч. 7 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

 Отклонения от норм показывают, как соблюдаются технология изготовления продукции, нормы расхода сырья, материалов, затрат труда, насколько эффективно поставлены организация и управление производством и т.д.

Отклонения, как правило, выявляются:

● методом документирования;

● расчетным способом (в т.ч. с помощью инвентаризации).

 Пример 26.

Выявление отклонений методом документирования

В организации предусмотрено, что материалы для производства продукции по установленным нормам расхода отпускаются по лимитно-заборным картам. При необходимости отпуска материалов сверх норм оформляется требование.

 Нормативный метод предполагает отдельный учет затрат по отклонениям от норм (абз. 4 ч. 11 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

Конкретный порядок такого учета не прописан. Предусмотрено лишь то, что условием применения данного метода является ежемесячное выявление отклонений от норм (ч. 7 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

Пример 27.

Отражение отклонений от норм

В организации применяется нормативный метод калькулирования. Учет материалов на счете 10 ведется по учетным ценам с отражением отклонений на счете 16 «Отклонение в стоимости материалов» (п. 7, 13 НСБУ № 64; ч. 17 п. 16, п. 20 Инструкции № 50). При установлении норм расхода материалов в стоимостном выражении используются те же учетные цены, что и при учете активов на счете 10.

 В текущем месяце на производство продукции «А» запущены материалы по учетным ценам:

● в пределах норм (в количественном выражении) – на сумму 300,00 руб.;

● сверх норм (в количественном выражении) – на сумму 5,00 руб. (причина сверхнормативного расхода обусловлена производственным процессом).

Отклонения от учетных цен, приходящиеся на указанные материалы, составили 22,00 руб.

Вариант 1. Для учета затрат материалов по продукции «А» по нормам и по отклонениям от норм открыты аналитические счета 20-А-материалы-норма и 20-А-материалы-отклонения от норм.

Бухгалтерский учет отражения отклонений от норм

 Вариант 2. Затраты материалов по продукции «А» отражаются на аналитическом счете 20-А-материалы. Отдельных аналитических счетов для отражения отклонений от норм не предусмотрено (учет отклонений ведется только в отдельных ведомостях, применяемых для расчета себестоимости выпущенной продукции). 

Бухгалтерский учет отражения отклонений от норм

 Пункт 12

Исчисление себестоимости продукции

 При использовании нормативного метода себестоимость готовой продукции включает в себя 3 элемента (ч. 8 п. 86 Методических рекомендаций № 273):

Себестоимость единицы продукции в Методических рекомендациях № 273 предложено определять с помощью индексов экономии (ч. 9 п. 86 Методических рекомендаций № 273).

Индекс со знаком минус означает экономию, а со знаком плюс – перерасход.

Точность, с которой рассчитываются индексы (количество знаков после запятой), Методическими рекомендациями № 273 не предложена. Но нужно помнить: чем она выше, тем более точным будет и дальнейший расчет себестоимости единицы готовой продукции.

С учетом того, что для расчета фактической себестоимости нужно перемножить индексы экономии и нормативную себестоимость по каждой статье калькуляции (ч. 10 п. 86 Методических рекомендаций № 273), индексы можно рассчитать по каждой статье в отдельности:

 Это обеспечит более точный расчет.

Некоторые статьи расхода в нормативную себестоимость могут не закладываться. Например, не нормируются, как правило, потери от брака. Поэтому для исчисления индекса экономии по данной статье нужно выбрать иной показатель, нежели нормативная себестоимость выпуска по браку. Например, можно использовать нормативную себестоимость всего выпуска.

Расчет фактической себестоимости единицы продукции с помощью индексов экономии 

____________________

¹Используются индексы экономии, рассчитанные по вышеприведенным формулам.

²Используются данные нормативной калькуляции.

³Исключение составляют те статьи, по которым затраты по нормам отсутствуют (например, потери от брака). В данном случае индекс экономии умножают на показатель, соответствующий использованному при расчете индекса. Например, индекс отклонений по статье «брак» рассчитывался как отношение отклонений по браку к нормативной себестоимости выпущенной продукции. В таком случае для того, чтобы найти стоимость брака, включаемую в себестоимость единицы выпущенной продукции, нужно умножить этот индекс на нормативную себестоимость единицы продукции.

 Если все изменения и отклонения от норм учтены по отдельным видам продукции, то себестоимость единицы каждого вида можно посчитать и так:

Такой расчет можно произвести и по каждой калькуляционной статье.

Если же затраты собираются по группам однородной продукции, то для расчета себестоимости единицы каждого из видов продукции следует воспользоваться индексами экономии.

В Методических рекомендациях № 273 отсутствуют указания о том, следует ли распределять суммы изменения норм и (или) отклонений от норм между готовой продукцией и незавершенным производством.

Так, возможен вариант, при котором вся сумма изменения норм и отклонений от норм списывается на себестоимость готовой продукции:

Такой вариант, как правило, применяется при стабильных или небольших (относительно выпуска) остатках незавершенного производства.

Если остатки незавершенного производства составляют значительную сумму (относительно выпуска готовой продукции) или нестабильны, можно предусмотреть распределение отклонений от норм или отклонений от норм и изменения норм (в т.ч. только по отдельным статьям) между готовой продукцией и незавершенным производством. Если производственный цикл завершается в пределах месяца, то суммы изменения норм не распределяются, а полностью списываются на выпущенную продукцию.

Распределение целесообразно проводить пропорционально нормативной стоимости выпущенной продукции и незавершенного производства.

Соответственно, при использовании нормативного метода незавершенное производство на конец месяца будет оценено по:

● нормативной себестоимости – если отклонения от норм и изменение норм полностью списываются на выпуск готовой продукции;

● нормативной себестоимости, отклонениям от норм, изменению норм – если отклонения от норм, суммы изменения норм распределяются между готовой продукцией и незавершенным производством (полностью или в какой-либо части).

 Пример 28.

Определение фактической себестоимости нормативным методом (отклонения от норм и суммы изменения норм полностью списываются на выпущенную продукцию)

Организация в соответствии с учетной политикой исчисляет себестоимость продукции нормативным методом. Сумма отклонений и изменения норм относится на себестоимость готовой продукции, незавершенное производство оценивается по нормативной себестоимости. На аналитических счетах бухгалтерского учета отклонения от норм отдельно не отражаются.

На начало месяца стоимость незавершенного производства по однотипной продукции «А» составила 4 500,00 руб. (по нормам), в т.ч. по статьям калькуляции:

● материалы – 2 200,00 руб.;

● основная зарплата производственных рабочих – 900,00 руб.;

● прочие статьи – 1 400,00 руб.

 За месяц изготовлено 240 ед. продукции «А», в т.ч. 180 ед. продукции модели А1 и 60 ед. продукции модели А2. Брак, недостачи, излишки отсутствуют.

Нормативная себестоимость единицы продукции на начало и в течение отчетного месяца не изменялась и составляет:

 Затраты за месяц составили:

_____________

¹Для упрощения расчетов условно примем, что по остальным статьям затраты соответствуют нормативным.

 Рассчитаем фактическую себестоимость всей выпущенной продукции «А» и стоимость незавершенного производства: 

________________

¹Так как нормы не менялись, суммы изменения норм в фактической себестоимости отсутствуют, соответствующие индексы не рассчитываются.

Исчислим себестоимость единицы продукции «А»:

____________________

¹Нормативная себестоимость единицы продукции приведена выше.

²В сумме составляет 26 091,00 руб. (19 477,80 + 6 613,20), что соответствует ранее рассчитанной себестоимости выпуска.

 Для учета затрат по продукции «А» в рабочем плане счетов открыт аналитический счет 20-А; для учета готовой продукции моделей А1 и А2 – аналитические счета 43-А-А1 и 43-А-А2 соответственно.

Бухгалтерский учет операций при определении фактической себестоимости нормативным методом