Бухгалтерский баланс

Материал подготовлен с использованием правовых актов по состоянию на 10 марта 2016 г.

Последние изменения и дополнения в Инструкцию о порядке составления бухгалтерской отчетности, утв. постановлением Минфина от 31.10.2011 № 111 (далее – Инструкция № 111), вносились постановлением Минфина от 10.12.2013 № 84. Таким образом, к облегчению бухгалтеров, порядок составления бухгалтерской отчетности с 2015 года не изменился. Изменилось лишь наполнение показателей некоторых строк, т.к. изменилось законодательство, регулирующее те или иные вопросы бухгалтерского учета, на чем автор акцентирует внимание. Далее рассмотрен порядок составления бухгалтерской отчетности, начиная с бухгалтерского баланса (далее – баланс).

Баланс – одна из самых информативных и востребованных форм бухгалтерской отчетности. В нем содержатся данные о стоимости активов, собственного капитала и обязательств организации.

Раздел I. Долгосрочные активы

В разделе I «Долгосрочные активы» баланса приводится информация об остатках основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные активы, вложений в долгосрочные активы, оборудования к установке и строительных материалов, долгосрочных финансовых вложений, долгосрочной дебиторской задолженности, отложенных налоговых активов и других долгосрочных активов (п. 15 Инструкции № 111).

Строка 110 «Основные средства». Здесь показывается остаточная стоимость основных средств, определяемая как разница между их первоначальной (переоцененной) стоимостью, учитываемых на счете 01 «Основные средства», и накопленных по ним сумм амортизации и обесценения, учитываемых на счете 02 «Амортизация основных средств» (п. 16 Инструкции № 111).

Показатель первоначальной (переоцененной) стоимости, отраженной на счете 01, а также суммы накопленной амортизации, отраженной на счете 02, обособленно не выделяются.

При определении остаточной стоимости объектов основных средств, отражаемой в стр. 110, учитываются только суммы амортизации, относящиеся к этим объектам. В частности, здесь не учитывается сумма амортизации, накопленная в отношении вложений в долгосрочные активы, учитываемых на счете 03 «Доходные вложения в материальные активы», а также отражаемая на забалансовом счете 014 «Потеря стоимости основных средств».

В соответствии с п. 45 Инструкции о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утв. постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее – Инструкция № 37/18/6), по некоторым объектам основных средств (перечисленным в п. 45 Инструкции № 37/18/6), приобретенным (полученным) с привлечением средств республиканского и (или) местных бюджетов и государственных внебюджетных фондов, амортизационные отчисления включаются организациями в состав прочих расходов (Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» – Кредит счета 02) в пределах указанных средств республиканского и (или) местных бюджетов и государственных внебюджетных фондов, отраженных в составе прочих доходов организации. Некоторые из таких объектов основных средств:

● основные средства, числящиеся на бухгалтерском учете некоммерческих организаций;

● судоходные гидротехнические сооружения;

● объекты жилфонда;

● объекты внешнего благоустройства и наружного освещения;

● автомобильные дороги общего пользования;

● спортивные сооружения и другие основные средства в соответствии с перечнем спортивных сооружений, являющихся основными базами подготовки национальных и сборных команд Республики Беларусь по видам спорта;

● объекты мобилизационного назначения;

● объекты основных средств ведомственных учреждений дошкольного образования, не переданные в пользование (аренду) иным организациям или их структурным подразделениям;

● специальные автомобили для обеспечения оказания услуг населению в соответствии с государственными социальными стандартами по обслуживанию населения Республики Беларусь.

Амортизационные отчисления по указанным объектам в части стоимости, не покрываемой за счет средств республиканского и (или) местных бюджетов и государственных внебюджетных фондов, включаются в затраты на производство, расходы на реализацию, операционные расходы в общеустановленном порядке согласно учетной политике организации (Дебет счетов 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» – Кредит счета 02 «Амортизация»).

По таким объектам, принятым на учет до 01.01.2012, потеря стоимости отражается в конце отчетного года справочно на забалансовых счетах (счет 014 «Потеря стоимости основных средств») исходя из нормативных сроков службы линейным способом.

Порядок отражения обесценения объектов основных средств определен в гл. 3 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 26. Сумма обесценения и сумма восстановления обесценения основного средства, учитываемого по первоначальной стоимости, отражается соответственно следующим образом:

Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы» – Кредит счета 02 «Амортизация основных средств» (отдельный субсчет) – на сумму обесценения.

Дебет счета 02 – Кредит счета 91 – на сумму восстановления обесценения.

Особенностью начисления амортизации 2015 года является предоставленная п. 2 постановления Совета Министров от 16.02.2015 № 102 «О внесении дополнения в постановление Совета Министров Республики Беларусь от 16 ноября 2001 г. № 1668 и вопросах начисления амортизации основных средств и нематериальных активов в 2015 году» организациям и ИП возможность с 01.01.2015 по 31.12.2015 не начислять амортизацию по всем или отдельным объектам основных средств и нематериальных активов, используемым ими в предпринимательской деятельности. При этом нормативные сроки службы и сроки полезного использования таких объектов продлеваются на срок, равный периоду, в котором не производилось начисление амортизации. Организации и ИП самостоятельно решают, по каким объектам начислять или не начислять амортизацию и на какой срок в пределах 2015 года.

В случае приобретения объектов основных средств в 2015 году и при намерении применить инвестиционный вычет в соответствии с подп. 2.6 ст. 130 Налогового кодекса (далее – НК) организации следовало начать начислять амортизацию по таким объектам, т.к. налоговое законодательство связывает применение инвестиционного вычета с начислением амортизации. Так, согласно подп. 2.6 ст. 130 НК сумма инвестиционного вычета включается в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг) в том месяце, с которого (в котором):

● в соответствии с законодательством начато начисление амортизации основных средств, используемых в предпринимательской деятельности, указанных в ч. 3 подп. 2.6 ст. 130 НК;

● стоимость вложений в реконструкцию увеличила в бухгалтерском учете первоначальную (переоцененную) стоимость основных средств, используемых в предпринимательской деятельности.

Строка 120 «Нематериальные активы». Здесь показывается остаточная стоимость нематериальных активов, определяемая как разница между первоначальной (переоцененной) стоимостью нематериальных активов (счет 04 «Нематериальные активы») и накопленных по ним сумм амортизации и обесценения, учитываемых на счете 05 «Амортизация нематериальных активов» (п. 17 Инструкции № 111).

В этой строке отражается остаточная стоимость объектов, признанных нематериальными активами в соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету нематериальных активов, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 25 (далее – Постановление № 25). Первоначальная стоимость нематериальных активов и сумма накопленной по ним амортизации обособленно в бухгалтерском балансе не отражается.

В гр. 3 «на 31.12.__» отражается стоимость нематериальных активов на основании сальдо счетов 04 и 05 на 31.12.2015, а в гр. 4 «на 31.12.__» – данные стр. 120 гр. 3 баланса за 2014 год.

Строка 130 «Доходные вложения в материальные активы». Здесь показываются суммы доходных вложений в материальные активы, в т.ч. в инвестиционную недвижимость (стр. 131), предметы финансовой аренды (лизинга) (стр. 132), прочие доходные вложения в материальные активы (стр. 133). Остаточная стоимость таких активов на начало и конец 2015 года (гр. 4 и 3) определяется как разница между их первоначальной (переоцененной) стоимостью, учитываемой на счете 03, и накопленными по ним суммами амортизации и обесценения, учитываемыми на счете 02 (п. 18 Инструкции № 111).

Сумма строк 131, 132 и 133 формирует стоимостной показатель стр. 130 баланса.

К инвестиционной недвижимости относятся земельные участки, здания, сооружения, изолированные помещения, машино-места (далее – недвижимое имущество), находящиеся в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении организации, которые сданы другим лицам в аренду (за исключением финансовой аренды (лизинга), проката) (п. 2 Инструкции по бухгалтерскому учету инвестиционной недвижимости, утв. Постановлением № 25).

Строка 140 «Вложения в долгосрочные активы». Здесь показываются суммы вложений в долгосрочные активы, учитываемые на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы», а также стоимость оборудования к установке и строительных материалов, учитываемая на счете 07 «Оборудование к установке и строительные материалы» (п. 19 Инструкции № 111).

В Инструкции № 111 не предусматривается разделение показателей, отражаемых в бухгалтерском учете на указанных счетах. Однако организация при необходимости вправе дополнить форму бухгалтерского баланса дополнительными строками и показать обособленно показатели вложений в долгосрочные активы, стройматериалы и оборудование к установке.

В соответствии с п. 12 Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50), на счете 07 обобщается информация о наличии и движении оборудования, требующего монтажа и предназначенного для установки в возводимых или реконструируемых объектах у заказчика, застройщика, а также стройматериалов, находящихся у заказчика, застройщика. При этом иные строительные материалы (например, используемые подрядчиком или предназначенные для проведения работ по ремонту и т.д.) учитываются на счете 10 «Материалы», и их стоимость в стр. 140 баланса не отражается.

В строительных организациях имеются отраслевые особенности отражения данных о вложениях в долгосрочные активы. В частности, письмом Минстройархитектуры от 19.07.2012 № 11-1-33/542 «О порядке расчета коэффициентов платежеспособности» разъяснено, что в соответствии с п. 24 Инструкции № 111 информация об остатках запасов, долгосрочных активов, предназначенных для реализации, приводится в разделе II «Краткосрочные активы» бухгалтерского баланса.

Учитывая особенности отражения в бухгалтерском учете организаций-заказчиков (застройщиков) хозяйственных операций по возведению (реконструкции) объектов, а также в целях достижения сопоставимости показателей, используемых этими организациями при расчете коэффициентов платежеспособности, при составлении баланса за отчетный период данные о стоимости долгосрочных активов, предназначенных для реализации и передачи дольщикам (в т.ч. о стоимости этих активов, числящихся на отчетную дату в составе объектов незавершенного строительства), должны указываться в разделе II «Краткосрочные активы» баланса по стр. 220.

Для этого сальдо счета 08 на отчетную дату должно быть разделено на стоимость объекта незавершенного строительства, предназначенного для продажи и (или) передачи дольщикам, отражаемую по стр. 220 баланса, и на стоимость объекта, предназначенного для использования организацией-заказчиком (застройщиком) в качестве долгосрочных активов, отражаемую по стр. 140 баланса. Деление стоимости объекта незавершенного строительства производится по данным, имеющимся у заказчика (застройщика) на отчетную дату, пропорционально доле площади, предназначенной для реализации и передачи дольщикам, в общей площади объекта.

Таким образом, данные стр. 140 баланса у организаций – застройщиков (заказчиков) в строительстве могут не соответствовать данным бухгалтерского учета по счетам 07 и 08.

В целях обеспечения стабильной работы коммерческих организаций п. 1 Указа Президента от 27.02.2015 № 103 «О пересчете стоимости активов и обязательств» (далее – Указ № 103) установлено, что коммерческие организации (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых организаций) суммы разниц, образующихся с 01.01.2015 по 31.12.2016 при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости обязательств, возникающих при осуществлении вложений в объекты незавершенного строительства, основных средств, в официальную денежную единицу Республики Беларусь в порядке, установленном законодательством Республики Беларусь, до принятия этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств вправе относить на стоимость вложений в долгосрочные активы (Дебет счета 08 – Кредит счета 60), а после принятия их к бухгалтерскому учету в качестве основных средств – на стоимость вложений в долгосрочные активы (Дебет счета 08 – Кредит счета 60) в течение отчетного года с включением в первоначальную или переоцененную стоимость основных средств в конце отчетного года (Дебет счета 01 – Кредит счета 08).

Строка 150 «Долгосрочные финансовые вложения». Здесь показываются суммы долгосрочных финансовых вложений, учитываемые на счете 06 «Долгосрочные финансовые вложения», погашение которых ожидается более чем через 12 мес. после отчетной даты (п. 20 Инструкции № 111).

В соответствии с п. 1 Инструкции № 50 на счете 06 «Долгосрочные финансовые вложения» обобщается информация о наличии и движении вложений в ценные бумаги других организаций, облигации государственных и местных займов (если установленный срок их погашения превышает 12 мес.), уставные фонды других организаций и т.п., а также предоставленных другим организациям займов (на срок более 12 мес.), вкладов участников договора о совместной деятельности в общее имущество простого товарищества. Финансовые вложения в ценные бумаги других организаций, по которым срок погашения не установлен, учитываются на счете 06, если по ним организация намеревается получать доходы более 12 мес.

Таким образом, показатели гр. 3 и 4 стр. 150 баланса не тождественны сальдо по счету 06 на 31.12.2015 и 31.12.2014 соответственно, т.к. суммы долгосрочных вложений, учитываемые на счете 06, по которым планируется погашение (списание) менее чем через 12 мес. после отчетной даты (31.12.2015, т.е. в течение 2016 года), в стр. 150 баланса не отражаются.

Таким образом, при составлении бухгалтерского баланса следует разделить все долгосрочные финансовые вложения, учитываемые на счете 06:

● на финансовые вложения, погашение которых ожидается по истечении ближайших 12 мес., – отражаются в стр. 150 баланса;

● финансовые вложения, погашение которых ожидается в течение ближайших 12 мес. (т.е. в течение 2016 года), – отражаются в стр. 260 баланса.

В 2014 году действовал Декрет Президента от 30.06.2000 № 15 «О порядке проведения переоценки имущества и обязательств в иностранной валюте при изменении Национальным банком курсов иностранных валют и отражения в бухгалтерском учете курсовых разниц», который не предусматривал переоценку выраженных в иностранной валюте финансовых вложений.

В соответствии с подп. 1.6 Указа Президента от 21.07.2014 № 361 «Об отдельных вопросах налогообложения, бухгалтерского учета, переоценки имущества и взимания арендной платы» (далее – Указ № 361) разницы, возникающие у организаций (за исключением банка, небанковской кредитно-финансовой организации) при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости числящихся в бухгалтерском учете на 31.12.2014 финансовых вложений (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций) в белорусские рубли по официальному курсу, установленному Национальным банком на 31.12.2014, относятся на нераспределенную прибыль (непокрытый убыток) в сумме, приходящейся на период с даты принятия к бухгалтерскому учету финансовых вложений (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций) по 31.12.2014. Указанное положение Указа № 361 вступило в силу 01.01.2015 (подп. 7.1 Указа № 361). Следовательно, 01.01.2015 организации необходимо произвести следующую бухгалтерскую запись: Дебет счета 06 – Кредит счета 84.

С 01.01.2015 порядок бухгалтерского учета выраженных в иностранной валюте активов и обязательств регулируется Законом от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З) и Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утв. постановлением Минфина от 29.10.2014 № 69 (далее – Постановление № 69; НСБУ № 69). В силу п. 3 ст. 12 Закона № 57-З пересчет выраженной в иностранной валюте стоимости денежных средств, финансовых вложений (за исключением финансовых вложений в уставные фонды других организаций), дебиторской задолженности и обязательств (за исключением полученных и выданных авансов, предварительной оплаты, задатков) в официальную денежную единицу Республики Беларусь производится организациями (за исключением Национального банка, банков) по официальному курсу официальной денежной единицы Республики Беларусь по отношению к соответствующей иностранной валюте, устанавливаемому Национальным банком, на дату совершения хозяйственной операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату. Согласно п. 7 НСБУ № 69 курсовые разницы, возникающие при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости финансовых вложений на дату совершения хозяйственной операции, а также на отчетную дату, которой является последний календарный день месяца, отражаются по дебету (кредиту) счетов, на которых учитываются произведенные финансовые вложения, и кредиту (дебету) счета 91 «Прочие доходы и расходы». На дату 31.01.2015, являющуюся отчетной, в учете необходимо произвести следующую бухгалтерскую запись:

Дебет счета 06 – Кредит счета 91.

Строка 160 «Отложенные налоговые активы». Здесь показывается сальдо по счету 09 «Отложенные налоговые активы» (п. 21 Инструкции № 111).

Отражение отложенных налоговых активов осуществляется в соответствии с требованиями Инструкции по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утв. постановлением Минфина от 31.10.2011 № 113 (далее – Инструкция № 113), и п. 14 Инструкции № 50.

Отложенный налоговый актив – это актив, равный сумме налога на прибыль, уплаченного в текущем отчетном периоде, но относящегося к учетной прибыли будущих отчетных периодов в связи с образованием в текущем отчетном периоде вычитаемых временных разниц (далее – ВВР) (п. 2 Инструкции № 113).

Примером образования отложенных налоговых активов может служить ситуация при безвозмездном получении, например, основных средств. Для целей налогообложения прибыли доход от безвозмездного получения имущества признается на дату поступления основного средства, а в бухгалтерском учете – по мере начисления амортизации, т.е. начиная с месяца, следующего за месяцем поступления. В связи с этим возникает ВВР и соответствующий ей отложенный налоговый актив (далее – ОНА). Сумма ОНА определяется путем умножения ВВР, возникшей в текущем отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную налоговым законодательством, действующую на отчетную дату, в соответствии с абз. 8, 11 п. 2, п. 7, 9 Инструкции № 113.

Согласно п. 11 Инструкции № 113 ОНА отражается в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором возникли временные разницы, на основании которых он начислен. Начисление ОНА производится в месяце безвозмездного получения основного средства с отражением по дебету счета 09 «Отложенные налоговые активы» и кредиту счета 99 «Прибыли и убытки» (п. 16 Инструкции № 113).

По мере уменьшения или полного погашения ВВР в бухгалтерском учете отражается уменьшение (погашение) ОНА по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» и кредиту счета 09 (п. 16 Инструкции № 113). Таким образом, в рассматриваемом случае уменьшение (погашение) ОНА отражается при признании в бухгалтерском учете дохода по инвестиционной деятельности по мере начисления амортизации по полученному безвозмездно основному средству.

В гр. 3 по стр. 160 баланса отражается сальдо по счету 09 по состоянию на 31.12.2015, а в графе 4 – на 31.12.2014.

Строка 170 «Долгосрочная дебиторская задолженность». Здесь показывается дебиторская задолженность, в т.ч. выданные авансы, предварительная оплата поставщикам, подрядчикам, исполнителям, стоимость отгруженных товаров (работ, услуг), учитываемая на счетах 60, 62, 76 и других счетах учета расчетов, погашение которой ожидается более чем через 12 мес. после отчетной даты.

При наличии резервов по сомнительным долгам, учитываемых на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам», показатели статьи «Долгосрочная дебиторская задолженность» (стр. 170), в связи с которыми созданы указанные резервы, уменьшаются на суммы данных резервов (п. 22 Инструкции № 111).

Необходимость и порядок создания резерва по сомнительным долгам изложены в гл. 6 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102).

Перед заполнением данного показателя по стр. 170 всю дебиторскую задолженность по счетам учета расчетов на отчетную дату следует разделить на долгосрочную (отражается в стр. 170) и краткосрочную, которая отражается в стр. 250. Для этого необходимо использовать данные о состоянии расчетов по счетам 60, 62, 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», 75 «Расчеты с учредителями», 76, 79 «Внутрихозяйственные расчеты» (в части отраженной на данном счете дебиторской задолженности).

Данные по счетам 65, 66, 67 отражаются в иных строках и разделах бухгалтерского баланса, а дебиторская задолженность по счету 71 «Расчеты с подотчетными лицами» не может быть долгосрочной в связи с установленными законодательством сроками ее погашения и отражается в составе краткосрочной задолженности по стр. 250 баланса.

Для разграничения задолженности на долгосрочную и краткосрочную следует провести анализ договоров, переписки с контрагентами, иных документов, определяющих срок погашения дебиторской задолженности и даты наступления исполнения обязательств.

Например, если организацией в июле 2015 г. заключен договор поставки, согласно условиям которого покупатель обязан оплатить поставленный товар до 15.12.2016, то данная задолженность для целей составления бухгалтерской отчетности признается краткосрочной, т.к. ее погашение ожидается в срок, не превышающий 12 мес. после отчетной даты.

Если условиями договоров будет предусмотрена частичная оплата (например, согласно графику платежей), то для целей разграничения такой задолженности на краткосрочную и долгосрочную следует учитывать дату наступления обязательства по погашению каждой части платежа.

Таким образом, в стр. 170 баланса в гр. 3 «на 31.12.2015» отражается показатель дебиторской задолженности по счетам учета расчетов, погашение которой ожидается после 31.12.2016, а в гр. 4 «на 31.12.2014» – срок погашения по которой ожидался, согласно имеющимся документам, после 31.12.2015. При этом факт досрочного погашения такой задолженности в 2015 году для целей ее квалификации не имеет значения, т.е. данная задолженность в начальных показателях бухгалтерского баланса в гр. 4 на 31.12.2014 не переквалифицируется в краткосрочную.

Строка 180 «Прочие долгосрочные активы». Здесь отражаются суммы долгосрочных активов, не показанные по стр. 110–170, в т.ч. суммы расходов будущих периодов, учитываемые на счете 97 «Расходы будущих периодов» и подлежащие отнесению на расходы отчетного периода более чем через 12 мес. после отчетной даты (п. 23 Инструкции № 111).

По данной строке могут быть показаны:

● расходы, произведенные до даты начала осуществления строительных работ по объекту строительства, учитываемые на счете 97, согласно требованиям п. 10 Инструкции о порядке определения стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утв. постановлением Минстройархитектуры от 14.05.2007 № 10 (далее – Инструкция № 10) (строительные работы по которым планируется начать после 31.12.2016);

● расходы лизингополучателя, учитываемые в соответствии с подп. 13.2 Инструкции о порядке бухгалтерского учета лизинговых операций, утв. постановлением Минфина от 30.04.2004 № 75 (далее – Инструкции № 75), на счете 97 в части, подлежащей списанию после 31.12.2016, т.е. более чем через 12 мес. после отчетной даты;

● иные расходы будущих периодов, учитываемые на счете 97 в той части расходов, срок списания которых наступает после 31.12.2016 (расходы будущих периодов в части, подлежащей списанию в течение января–декабря 2016 г., отражаются в стр. 230 баланса);

● иные долгосрочные активы, по тем или иным причинам не отраженные в строках 110–170 баланса.

Раздел II. Краткосрочные активы

В разделе II «Краткосрочные активы» приводится информация об остатках запасов, долгосрочных активов, предназначенных для реализации, расходов будущих периодов, налогов по приобретенным товарам, работам, услугам, краткосрочной дебиторской задолженности, краткосрочных финансовых вложений, денежных средств и их эквивалентов, прочих краткосрочных активов (п. 24 Инструкции № 111).

Строка 210 «Запасы». Здесь показываются остатки материалов, животных на выращивании и откорме, незавершенного производства, готовой продукции и товаров, товаров отгруженных и прочих запасов (п. 25 Инструкции № 111).

При наличии резервов под снижение стоимости запасов, учитываемых на счете 14 «Резервы под снижение стоимости запасов», показатели соответствующих строк статьи «Запасы», в связи с которыми созданы резервы под снижение стоимости запасов, уменьшаются на суммы данных резервов.

Показатель данной строки формирует сумма стр. 211–216.

Методологические основы и порядок формирования в бухгалтерском учете информации о запасах в коммерческих и некоммерческих организациях (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых организаций, бюджетных организаций), у ИП, принявших решение о ведении бухгалтерского учета, регулируются Инструкцией по бухгалтерскому учету запасов, утв. постановлением Минфина от 12.11.2010 № 133 (далее – Инструкция № 133).

Строка 211 «Материалы». Здесь показываются остатки материалов, учитываемых на счете 10 «Материалы».

При ведении бухгалтерского учета заготовления и приобретения материалов с использованием счетов 15 «Заготовление и приобретение материалов» и 16 «Отклонение в стоимости материалов» по стр. 211 показывается также сумма отклонений фактической себестоимости приобретенных материалов от их стоимости по учетным ценам (п. 25 Инструкции № 111).

Таким образом, в общем случае по стр. 211 баланса отражается суммированный стоимостной показатель, учитываемый в бухгалтерском учете на счетах 10, 15, 16 материалов, который при необходимости согласно п. 25 Инструкции № 111 уменьшается (увеличивается) на сумму резерва под снижение стоимости материалов, отраженного на счете 14.

Строка 212 «Животные на выращивании и откорме». Здесь показывается стоимость животных на выращивании и откорме, учитываемая на счете 11 «Животные на выращивании и откорме» (п. 25 Инструкции № 111), в т.ч. молодняка животных, взрослых животных, находящихся на откорме и в нагуле, птицы живой, зверей пушных, кроликов, пчелосемей, служебных собак, подопытных животных, взрослых животных, выбракованных из основного стада для реализации (без постановки на откорм), животных, полученных от других лиц для реализации (п. 17 Инструкции № 50).

В общем случае по стр. 212 отражается суммированный стоимостной показатель сальдо по счетам 11, 15, 16, которые при необходимости согласно п. 25 Инструкции № 111 уменьшается (увеличивается) на сумму резерва под снижение стоимости животных на откорме, отраженного на счете 14.

Строка 213 «Незавершенное производство». Здесь показываются остатки незавершенного производства, учитываемого на счетах 20 «Основное производство», 21 «Полуфабрикаты собственного производства», 23 «Вспомогательные производства», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» (п. 25 Инструкции № 111).

В частности, в стр. 213 баланса может быть отражено сальдо, не связанное с незаконченным циклом производства продукции, в т.ч.:

● сальдо, составляющее фактическую себестоимость выполненных работ (оказанных услуг), выручка от реализации которых не может быть признана в бухгалтерском учете в соответствии с требованиями Инструкции № 102;

● сальдо, составляющее показатель незавершенного производства в промышленных предприятиях, занимающихся выпуском продукции.

Согласно п. 19 Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов по договорам строительного подряда, утв. постановлением Минстройархитектуры от 30.09.2011 № 44, затраты на исполнение договора строительного подряда, не признанные в отчетном периоде расходами по договору строительного подряда, являются незавершенным строительным производством и формируют сальдо по счету 20 «Основное производство». Сальдо по счетам учета затрат в указанных случаях также отражается по стр. 213, т.к. никаких исключений и необходимости проведения каких-либо корректировок Инструкцией № 111 не предусмотрено.

Порядок определения стоимости незавершенного производства для целей бухгалтерского учета и отражения в бухгалтерской отчетности в соответствии с п. 108 Инструкции № 133 определяется организацией самостоятельно и закрепляется в ее учетной политике.

Таким образом, в стр. 213 в гр. 3 «на 31.12.2014» отражается суммированный стоимостной показатель, отраженный в бухгалтерском учете на счетах 20, 21, 23, 29, который уменьшается (увеличивается) на сумму резерва под снижение стоимости незавершенного производства, отраженного на счете 14 (в случае его образования). Исключение составляют организации общепита, которые на счете 20 отражают остатки сырья и готовой продукции на кухнях и в кладовых, стоимость которых в бухгалтерской отчетности отражается по стр. 214.

Строка 214 «Готовая продукция и товары». Здесь показываются остатки готовой продукции, учитываемой на счете 43 «Готовая продукция», остатки товаров, учитываемых на счете 41 «Товары», а также расходы на реализацию, учитываемые на счете 44 «Расходы на реализацию», относящиеся к остаткам товаров в порядке, установленном законодательством. Если учет товаров ведется по розничным ценам, то показатель стр. 214 уменьшается на сальдо по счету 42 «Торговая наценка».

В организациях общепита по данной строке показываются остатки сырья и готовой продукции на кухнях и в кладовых (п. 25 Инструкции № 111).

В организациях общепита, учитывающих движение продуктов и блюд на счете 20 «Основное производство», как правило, остатка незавершенного производства полуфабрикатов и кондитерских изделий на конец дня (смены) быть не должно. Если же процесс их производства по каким-либо причинам не завершен к концу дня (смены), выпущенная на следующий день (в следующую смену) продукция передается на склад по отдельной накладной. По вспомогательному сырью допускается переходящий остаток (подп. 4.1.3.1 Методических рекомендаций по документальному оформлению и учету товарных операций в розничной торговле и общественном питании, утв. приказом Минторга от 09.04.2007 № 74), что и может найти отражение на счете 20 на 31.12.2015. В организациях, ведущих учет товаров и блюд по продажным ценам, на отчетную дату в разделе баланса «Краткосрочные активы» показатели приводятся по себестоимости приобретения, заготовления, субсчета и в целом счет 42 «Торговая наценка» не находят отдельного отражения в этом и других разделах баланса. Иными словами, при наличии в организации общепита сальдо счета 20 на отчетную дату его следует объединить в единый стоимостной показатель с сальдо соответствующих субсчетов счета 42, что и отражается в стр. 214 баланса.

Итак, по стр. 214 баланса отражается:

● стоимость товаров, учитываемых организацией в бухгалтерском учете на счете 41, за минусом показателя сальдо по счету 42 (при наличии данного показателя);

● стоимость готовой продукции, учитываемая организацией на счете 43 (в бухгалтерском балансе отражается фактическая себестоимость готовой продукции, т.е. с учетом отклонений);

● остаток расходов на реализацию, учитываемых на счете 44 и относящихся к остаткам товаров. Для целей заполнения показателя гр. 3 «на 31.12.2014» в соответствии с требованиями п. 12 Инструкции № 102 на счете 44 может быть отражена сумма транспортных расходов, относящаяся к остаткам нереализованных товаров;

● стоимость остатков сырья и готовой продукции, учитываемой организациями общепита на счете 20;

● затраты на содержание объекта недвижимости, построенного организацией и предназначенного для реализации в части, приходящейся к стоимости объекта недвижимости, который на 31.12.2015 еще не реализован (п. 62 Инструкции № 10).

Строка 215 «Товары отгруженные». Здесь показываются остатки товаров отгруженных, учитываемых на счете 45 «Товары отгруженные» (п. 25 Инструкции № 111).

На счете 45 «Товары отгруженные» учитывается себестоимость переданных продукции и товаров (п. 36 Инструкции № 50, п. 9 Инструкции № 102).

Необходимость корректировки показателя бухгалтерской отчетности по стр. 215 в гр. 3 «на 31.12.2015» и в гр. 4 «на 31.12.2014» по сравнению с данными бухгалтерского учета по счету 45 требованиями Инструкции № 111 не предусмотрена.

В настоящее время большинство организаций применяет метод определения выручки для целей бухгалтерского и налогового учета «по отгрузке», поэтому для целей бухгалтерского учета показатель отгруженных товаров, отраженный в бухгалтерском учете на счете 45, подлежит списанию в дебет счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», и у большинства организаций показатель по стр. 215 в гр. 3 «на 31.12.2015» будет отсутствовать.

Для организаций, производящих подакцизную алкогольную и пивоваренную продукцию, Указом Президента от 08.10.2014 № 471 «Об особенностях деятельности организаций алкогольной и пивоваренной отраслей» (далее – Указ № 471) на 2015 и 2016 годы предусмотрено право на определение момента фактической реализации (передачи) подакцизных товаров по мере их отгрузки или по мере их оплаты для целей исчисления и уплаты сумм акцизов в бюджет (п. 1 Указа № 471).

При этом в случае выбора организациями Республики Беларусь, производящими алкогольную продукцию и (или) пиво, метода определения момента фактической реализации (передачи) подакцизных товаров по мере их оплаты момент фактической реализации (передачи) подакцизных товаров определяется как приходящийся на налоговый период:

1) день зачисления денежных средств на счет плательщика, а в случае реализации подакцизных товаров за наличные денежные средства – день поступления указанных денежных средств в кассу плательщика, но не позднее 60 дней со дня отгрузки (передачи) подакцизных товаров.

Днем зачисления денежных средств на счет плательщика при реализации подакцизных товаров на основе договоров поручения, комиссии и иных аналогичных гражданско-правовых договоров признается день зачисления денежных средств на счет комиссионера (поверенного), а в том случае, если договором предусмотрено, что денежные средства за реализованные комиссионером (поверенным) подакцизные товары зачисляются на счет плательщика, – день зачисления денежных средств непосредственно на счет плательщика;

2) при использовании подакцизных товаров для собственных нужд – день составления первичного учетного документа или при отсутствии такого учетного документа – день составления иного документа, подтверждающего использование подакцизных товаров для собственных нужд, включая отпуск в производство товаров (работ, услуг) и прочее выбытие;

3) при использовании подакцизных товаров для производства неподакцизных товаров – день передачи в производство таких подакцизных товаров.

Таким образом, для указанных организаций, выбравших метод определения выручки по мере их оплаты, необходимо применение счета 45, который может иметь сальдо на отчетную дату, что и найдет отражение по стр. 215 баланса.

Кроме того, в данной строке бухгалтерской отчетности может быть отражена стоимость товаров, отгруженных по договорам комиссии, поручения и иным видам посреднических договоров комиссионерам, поверенным и иным посредникам, которые еще не реализованы покупателям.

Строка 216 «Прочие запасы». Здесь показываются остатки запасов, не показанные по стр. 211–215 (п. 25 Инструкции № 111). Например, это могут быть показатели потерь от брака в производстве, отражаемые в бухгалтерском учете в соответствии с п. 29 Инструкции № 50 на счете 28 «Брак в производстве», затраты по исправлению которого накапливаются на счете 28 либо которые еще не списаны на счета учета затрат или предъявлены виновным лицам.

Строка 220 «Долгосрочные активы, предназначенные для реализации». Здесь показывается стоимость долгосрочных активов, признанных предназначенными для реализации, а также активов, включенных в выбывающую группу, признанную предназначенной для реализации в соответствии с Инструкцией по бухгалтерскому учету долгосрочных активов, предназначенных для реализации, утв. Постановлением № 25, и учитываемых на счете 47 «Долгосрочные активы, предназначенные для реализации» (п. 26 Инструкции № 111).

Под долгосрочным активом понимают актив, подлежащий выбытию (погашению) более чем через 12 мес. после отчетной даты или предназначенный для использования в деятельности организации в течение периода продолжительностью более 12 мес. либо не являющийся денежными средствами или эквивалентами денежных средств.

Строка 230 «Расходы будущих периодов». Здесь показываются суммы расходов будущих периодов, учитываемые на счете 97 и подлежащие отнесению на расходы отчетного периода в течение 12 мес. после отчетной даты (п. 27 Инструкции № 111).

В данной строке не должны отражаться расходы будущих периодов, которые были отражены по стр. 180 (см. выше). Корректировка начальных показателей бухгалтерского баланса по стр. 230, как правило, не требуется.

Пунктом 1 Указа № 103 установлено, что коммерческие организации (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых организаций) суммы разниц, образовавшихся с 01.01.2015 по 31.01.2015 и с 01.08.2015 по 31.08.2015 при пересчете выраженной в иностранной валюте стоимости активов и обязательств в официальную денежную единицу Республики Беларусь в порядке, установленном законодательством Республики Беларусь, в случаях, не предусмотренных в абз. 2 п. 1 Указа № 103, вправе относить на доходы (расходы) будущих периодов и списывать на доходы (расходы) по финансовой деятельности и внереализационные доходы (расходы), учитываемые при налогообложении, в порядке и сроки, установленные руководителем организации, но не позднее 31.12.2016, поэтому в стр. 230 баланса на 31.12.2015 могут быть отражены остатки таких курсовых разниц, т.к. они подлежат отнесению на расходы отчетного периода в течение 12 мес. после отчетной даты.

Строка 240 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам». Здесь показываются суммы НДС, учитываемые на счете 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» (п. 28 Инструкции № 111).

В данной строке отражается дебетовое сальдо по счету 18, т.е. сумма налоговых вычетов, которая согласно требованиям законодательства Республики Беларусь не была принята к вычету, в т.ч. в случае превышения суммы налоговых вычетов над суммой НДС по реализации, также в связи с ограничениями, установленными Указом Президента от 26.02.2015 № 99 «О взимании налога на добавленную стоимость» (далее – Указ № 99). Действие Указа № 99 в настоящее время продлено и на 2016 год в части ограничений по принятию к вычету сумм НДС, уплаченных при ввозе товаров с территории государств, не являющихся членами ЕАЭС.

Строка 250 «Краткосрочная дебиторская задолженность». Здесь показывается дебиторская задолженность, в т.ч. выданные авансы, предварительная оплата поставщикам, подрядчикам, исполнителям, учитываемая на счетах 60, 62, 76 и других счетах учета расчетов, погашение которой ожидается в течение 12 мес. после отчетной даты (п. 29 Инструкции № 111).

При наличии резервов по сомнительным долгам, учитываемых на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам», показатели соответствующих строк статьи «Краткосрочная дебиторская задолженность» (стр. 250), в связи с которыми созданы резервы по сомнительным долгам, уменьшаются на суммы данных резервов.

В данной строке отражается показатель дебиторской задолженности по счетам учета расчетов (60, 62, 76, 71, 68, 69, 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 73, 75 «Расчеты с учредителями», 79 «Внутрихозяйственные расчеты» в части сумм задолженности, погашение которой ожидается в течение 12 мес. после отчетной даты), за исключением дебиторской задолженности, которая была признана долгосрочной и отражена в стр. 170 баланса.

Строка 260 «Краткосрочные финансовые вложения». Здесь показываются суммы краткосрочных финансовых вложений, учитываемые на счете 58 «Краткосрочные финансовые вложения», за исключением сумм краткосрочных финансовых вложений в высоколиквидные долговые ценные бумаги других организаций, установленный срок погашения которых не превышает 3 мес. (такие вложения отражаются в стр. 270), а также суммы долгосрочных финансовых вложений (за исключением сумм долгосрочных финансовых вложений в уставные фонды других организаций), учитываемые на счете 06 «Долгосрочные финансовые вложения», погашение которых ожидается в течение 12 мес. после отчетной даты. При наличии резервов под обесценение краткосрочных финансовых вложений, учитываемых на счете 59 «Резервы под обесценение краткосрочных финансовых вложений», показатель этой статьи уменьшается на сумму данных резервов (п. 30 Инструкции № 111).

Здесь могут быть отражены вложения в ценные бумаги других организаций, облигации государственных и местных займов (если установленный срок их погашения не превышает 12 мес.) и т.п. и предоставленных организацией другим организациям займов (на срок менее 12 мес.), а также финансовые вложения в ценные бумаги других организаций, по которым срок погашения не установлен, если по этим вложениям организация намеревается получать доходы менее 12 мес. (п. 44 Инструкции № 50).

Строка 270 «Денежные средства и их эквиваленты». Здесь показываются остатки денежных средств организации, учитываемых на счетах 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 57 «Денежные средства в пути», а также суммы краткосрочных финансовых вложений в высоколиквидные долговые ценные бумаги других организаций, установленный срок погашения которых не превышает 3 мес., учитываемые на счете 58 (п. 31 Инструкции № 111).

Строка 280 «Прочие краткосрочные активы». Здесь показываются суммы краткосрочных активов, не показанные по стр. 210–270, в т.ч. учитываемые на счете 94 «Недостачи и потери от порчи имущества» (п. 32 Инструкции № 111).

На практике данная строка заполняется редко. Исключение составляют случаи, когда у организации прямо указаны суммы недостач и потерь от порчи имущества, по которым не принято соответствующее управленческое решение, списать за счет средств организации, предъявить к возмещению виновным лицам и т.п.

Раздел III. Собственный капитал

В разделе III «Собственный капитал» приводится информация о величине собственного капитала организации (п. 33 Инструкции № 111).

Строка 410 «Уставный капитал». Здесь показывается сумма уставного фонда организации, учитываемая на счете 80 «Уставный капитал» (п. 34 Инструкции № 111, п. 63 Инструкции № 50).

Сальдо по кредиту счета 80 должно соответствовать сумме вкладов собственника имущества (учредителей, участников) в размере, предусмотренном учредительными документами, независимо от того, осуществлено ли фактическое формирование уставного фонда. Согласно п. 7 Положения о государственной регистрации субъектов хозяйствования, утв. Декретом Президента от 16.01.2009 № 1 (далее – Положение № 1), объявленный в уставе (учредительном договоре – для коммерческой организации, действующей только на основании учредительного договора) уставный фонд коммерческой организации должен быть сформирован в течение 12 мес. с даты госрегистрации этой организации, если иное не установлено законодательными актами либо если меньший срок формирования уставного фонда не определен уставом (учредительным договором – для коммерческой организации, действующей только на основании учредительного договора).

Итак, по стр. 410 в гр. 3 по состоянию на 31.12.2015 отражается сальдо по кредиту счета 80, а в графе 4 – по состоянию на 31.12.2014.

Строка 420 «Неоплаченная часть уставного капитала». Здесь показывается дебиторская задолженность собственника имущества (учредителей, участников) по вкладам в уставный фонд, учитываемая на счете 75 «Расчеты с учредителями» (субсчет 75-1 «Расчеты по вкладам в уставный капитал»). Показатель этой статьи вычитается при подсчете итога по разделу III «Собственный капитал» (п. 35 Инструкции № 111).

При формировании показателя по стр. 420 используются только данные дебиторской задолженности собственника имущества (учредителей, участников) по вкладам в ее уставный фонд, а также информация о задолженности госорганов или органов местного самоуправления по имуществу, передаваемому на баланс унитарных предприятий на праве хозяйственного ведения или оперативного управления, для расчетов по которой также используется счет 75.

Данные о кредиторской задолженности по счету 75 (например, начисленные, но не выплаченные дивиденды), а также о дебиторской задолженности, которые не связаны с задолженностью по вкладам собственника (учредителей, участников) в уставный фонд (в т.ч. излишне перечисленные суммы и излишне внесенное имущество), участия в формировании показателя по стр. 420 не принимают.

Строка 430 «Собственные акции (доли в уставном капитале)». Здесь показывается стоимость собственных акций (долей в уставном фонде), выкупленных у акционеров (участников), учитываемая на счете 81 «Собственные акции (доли в уставном капитале)». Показатель этой статьи вычитается при подсчете итога по разделу III «Собственный капитал» (п. 36 Инструкции № 111).

Согласно п. 12 Инструкции № 111 числовые показатели по стр. 430 показываются в круглых скобках, поскольку являются вычитаемыми.

Строка 440 «Резервный капитал». Здесь показывается остаток резервного фонда, учитываемого на счете 82 (п. 37 Инструкции № 111).

Согласно требованиям Инструкции № 111 по стр. 440 отражается остаток резервного фонда независимо от того, является он положительным либо отрицательным, а также независимо от источников его образования.

Таким образом, в стр. 440 в полном объеме отражается информация, показанная в бухгалтерском учете на счете 82, включая:

● резервные фонды, образованные в соответствии с законодательством (ст. 76 Трудового кодекса, Положение о резервном фонде заработной платы, утв. постановлением Совета Министров от 28.04.2000 № 605);

● резервные фонды, образованные в соответствии с решением собственника (учредителей, участников) организации за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия;

● остатки курсовых разниц, возникших при переоценке коммерческой организацией дебиторской задолженности по расчетам с учредителями (участниками) по вкладам в уставный фонд и т.п. Здесь следует иметь в виду следующее. С 08.03.2014 вступила в силу новая редакция Положения № 1. В соответствии с п. 7 Положения № 1 уставный фонд коммерческой организации объявляется в белорусских рублях. При внесении вклада в уставный фонд коммерческой организации в иностранной валюте в порядке, определенном законодательством, его пересчет осуществляется по официальному курсу белорусского рубля к соответствующей иностранной валюте, установленному Национальным банком на дату фактического внесения этого вклада.

Следовательно, у организаций, зарегистрированных с момента вступления в силу новой редакции Положения № 1, когда их учредители (участники) будут вносить свои вклады в уставный фонд в иностранной валюте, переоценка дебиторской задолженности по вкладам производиться не будет. Значит, не будет и отнесения курсовых разниц на счет 82. Тем более, что с 01.01.2015 согласно п. 5 НСБУ № 69 суммы курсовых разниц, возникающих в коммерческих организациях при пересчете в белорусские рубли выраженной в иностранной валюте стоимости дебиторской задолженности собственника имущества (учредителей, участников) по вкладам в уставный фонд этих организаций, отражаются по дебету (кредиту) счета 75 «Расчеты с учредителями» и кредиту (дебету) счета 83 «Добавочный капитал».

Строка 450 «Добавочный капитал». Здесь показывается остаток добавочного фонда, учитываемого на счете 83 «Добавочный капитал» (п. 38 Инструкции № 111).

В стр. 450 отражается весь остаток добавочного фонда, учитываемого на счете 83 в бухгалтерском учете независимо от источников его формирования (прироста (снижения) стоимости имущества по результатам переоценки, превышения цены реализации акций над их номинальной стоимостью, индексации амортизационных отчислений и т.п.).

В состав добавочного капитала организации включаются:

● изменение (прирост или уменьшение) стоимости долгосрочных активов, выявленное по результатам их переоценки, проводимой в соответствии с законодательством Республики Беларусь;

● превышение цены реализации акций над их номинальной стоимостью, образовавшееся при формировании и последующем увеличении уставного фонда акционерного общества (п. 66 Инструкции № 50).

Пунтом 2 Постановления № 69 установлено, что суммы курсовых и суммовых разниц, числящиеся на 31.12.2014 в составе резервного фонда, организации переносят на добавочный фонд. Постановление № 69 вступило в силу с 01.01.2015, поэтому указанную операцию организации отразили в бухгалтерском учете 01.01.2015 (п. 4 Постановления № 69).

Строка 460 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Здесь показывается сумма нераспределенной прибыли (непокрытого убытка) за предыдущие и отчетный годы, учитываемая по кредиту (дебету) счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Сумма непокрытого убытка, показанного по этой статье, вычитается при подсчете итога по разделу III «Собственный капитал» (п. 39 Инструкции № 111).

В случае наличия убытка по счету 84 числовой показатель стр. 460 согласно требованиям п. 12 Инструкции № 111 следует отразить в скобках.

Данный показатель может быть не равен финансовому результату деятельности организации за 2015 год (списанному со счета 99 на счет 84, т.к. в течение отчетного года собственниками уже могло быть принято решение и отражено использование прибыли (на выплату дивидендов, формирование резервного фонда и т.п.)).

Решение о распределении прибыли за 2015 год, принятое собственником, участниками организации в 2016 году (например, на годовом собрании акционеров), при рассмотрении и утверждении бухгалтерской отчетности за 2015 год не будет влиять на показатель, отражаемый в стр. 460, т.к. в бухгалтерском учете такие хозяйственные операции будут отражены уже в 2016 году и, соответственно, отражены в балансе за этот период.

Строка 470 «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода». Здесь показывается сумма чистой прибыли (убытка) отчетного периода, учитываемая на счете 99. Сумма убытка отчетного периода, показанного по этой статье, вычитается при подсчете итога по разделу III «Собственный капитал». В годовом бухгалтерском балансе статья «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода» (стр. 470) не заполняется (п. 40 Инструкции № 111).

На основании вышеизложенного как в гр. 3, так и в гр. 4 бухгалтерского баланса за 2015 год какие-либо числовые показатели должны отсутствовать.

Строка 480 «Целевое финансирование». Здесь показывается остаток целевого финансирования, учитываемого на счете 86 «Целевое финансирование» (п. 41 Инструкции № 111).

У коммерческих организаций показатели по данной строке будут отсутствовать, т.к. согласно п. 68 Инструкции № 50 счет 86 предназначен для обобщения информации о наличии и движении источников средств в некоммерческих организациях (за исключением бюджетных организаций), полученных на их содержание в соответствии со сметой и на другие цели.

Раздел IV. Долгосрочные обязательства

В разделе IV «Долгосрочные обязательства» приводится информация о долгосрочных обязательствах организации, погашение которых ожидается более чем через 12 мес. после отчетной даты (п. 42 Инструкции № 111).

Строка 510 «Долгосрочные кредиты и займы». Здесь показываются обязательства по погашению долгосрочных кредитов и займов (за исключением процентов по ним), учитываемые на счете 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» (п. 43 Инструкции № 111).

При этом следует обратить внимание на следующие аспекты:

1) в стр. 510 отражаются все суммы кредитов и займов, отраженные на счете 67 независимо от источников их получения, в т.ч. кредиты банков, займы от иных организаций и физлиц, налоговые кредиты, займы, привлеченные путем выпуска облигаций, налоговые кредиты, бюджетные займы и т.п.;

2) остаток задолженности по кредитам и займам, выраженным в иностранной валюте, отражается в стр. 510 в белорусских рублях (пересчет согласно п. 3 ст. 12 Закона № 57-З осуществляется по курсу на дату составления бухгалтерской отчетности, в гр. 3 – на 31.12.2015, в гр. 4 – на 31.12.2014);

3) из состава задолженности по кредитам и займам, учитываемой в бухгалтерском учете на счете 67, необходимо выделить:

● часть задолженности, подлежащей погашению в течение 2016 года (отражается в стр. 620 «Краткосрочная часть долгосрочных обязательств»);

● сумму начисленных, но не погашенных процентов по состоянию на 31.12.2015 (отражается в гр. 3 по стр. 638 «Прочим кредиторам», за исключением процентов, погашение которых ожидается после 31.12.2016, т.е. в течение более чем 12 мес. после даты составления бухгалтерской отчетности за 2015 год).

Строка 520 «Долгосрочные обязательства по лизинговым платежам». Здесь показываются долгосрочные обязательства по лизинговым платежам, учитываемые на счете 76 (п. 44 Инструкции № 111).

Инструкция № 111 не раскрывает, кто из сторон договора лизинга должен применять указанный счет – лизингодатель или лизингополучатель.

В соответствии с гл. 3 Инструкции № 75 на счете 76 лизингополучателем отражается задолженность перед лизингодателем. Данную задолженность необходимо разделить на часть задолженности, которая будет погашена в 2016 году (в ее составе может быть отражена как задолженность по контрактной стоимости предмета лизинга, так и задолженность по вознаграждению лизингодателя), которая будет отражаться в стр. 636 баланса, и на часть задолженности, которая будет признаваться долгосрочной и отражаться в стр. 520 баланса (в ее составе также может быть как задолженность по контрактной стоимости предмета лизинга, так и задолженность вознаграждения лизингодателя, если она, например, согласно подп. 14.4 Инструкции № 75 отражена на счете 97 в корреспонденции с кредитом счета 76 и списывается в течение срока действия договора лизинга на счета учета затрат в соответствии с графиком погашения лизинговых платежей).

Необходимость разделения задолженности по лизинговым платежам на краткосрочную и долгосрочную касается заполнения как гр. 3, так и гр. 4 баланса.

В отношении кредиторской задолженности по лизинговым платежам у лизингодателя необходимо отметить следующее.

Согласно подп. 12.1 Инструкции № 75 лизингодателем исполнение договора лизинга, когда предмет лизинга находится на балансе лизингополучателя, передача предмета лизингополучателю отражается следующими записями:

Дебет счета 91 «Операционные доходы и расходы» – Кредит счета 03 «Доходные вложения в материальные ценности» – по новым предметам.

Дебет счета 62 – Кредит счета 91 – на величину первоначальной стоимости предмета лизинга.

И одновременно:

Дебет счета 62 – Кредит счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» субсчет «Обязательства по налогу на добавленную стоимость, относящиеся к будущим периодам» – сумма НДС, относящегося к будущим периодам.

Дебет счета 76 субсчет «Обязательства по налогу на добавленную стоимость, относящиеся к будущим периодам» – Кредит счета 68 – налоговые обязательства, относящиеся к текущему периоду, в сумме начисленного НДС в соответствии с законодательством.

Однако, несмотря на предусмотренную законодательством необходимость использования счета 76, у лизингодателя данная задолженность не квалифицируется как задолженность по лизинговым платежам и, соответственно, в стр. 520 баланса не отражается.

Строка 530 «Отложенные налоговые обязательства». Здесь показывается сальдо по счету 65 «Отложенные налоговые обязательства» (п. 45 Инструкции № 111, п. 14 Инструкции № 50).

Отложенное налоговое обязательство – это обязательство, равное сумме налога на прибыль, относящегося к учетной прибыли текущего отчетного периода, но подлежащего уплате в будущих отчетных периодах в связи с образованием в текущем отчетном периоде налогооблагаемых временных разниц (п. 2 Инструкции № 113).

Примером налогооблагаемой временной разницы может служить разница в признании расходов по начислению амортизации в бухгалтерском и налоговом учете при применении инвестиционного вычета. Иными словами, в бухгалтерском учете отражаются расходы по начислению амортизации в отчетном году в меньшей сумме, чем в налоговом учете, в связи с возможностью учесть при налогообложении сумму инвестиционного вычета согласно подп. 2.6 ст. 130 НК.

В стр. 530 в гр. 3 будет показано кредитовое сальдо, отраженное по состоянию на 31.12.2015 в бухгалтерском учете на счете 65, а в гр. 4 – по состоянию на 31.12.2014.

Строка 540 «Доходы будущих периодов». Здесь показываются суммы доходов будущих периодов, учитываемые на счете 98 «Доходы будущих периодов» и подлежащие отнесению на доходы отчетного периода более чем через 12 мес. после отчетной даты (п. 46 Инструкции № 111).

Для целей заполнения стр. 540 гр. 3 «на 31.12.2015» все доходы будущих периодов, учитываемые на счете 98, необходимо разделить на 2 части:

● доходы будущих периодов, которые будут списаны после 31.12.2016, т.е. в срок более через 12 мес. после отчетной даты, – данные доходы будущих периодов будут отражены в стр. 540 баланса;

● доходы будущих периодов, которые будут списаны в течение 2016 года, – данные доходы будущих периодов в соответствии с Инструкцией № 111 подлежат отражению в стр. 650 баланса.

Никаких иных исключений для целей заполнения стр. 540 гр. 3 «на 31.12.2014» Инструкция № 111 не предусматривает.

Таким образом, в стр. 540 отражаются все «долгосрочные» доходы будущих периодов, которые учтены на счете 98 как в соответствии с требованиями Инструкции № 50, так и в соответствии с иными НПА, например, Инструкцией по бухгалтерскому учету государственной поддержки и Инструкцией по бухгалтерскому учету безвозмездной помощи, утв. постановлением Минфина от 31.10.2011 № 112, Инструкцией № 75 и т.д.

Строка 550 «Резервы предстоящих платежей». Здесь показываются суммы резервов предстоящих платежей, учитываемые на счете 96 «Резервы предстоящих платежей» и подлежащие использованию более чем через 12 мес. после отчетной даты (п. 47 Инструкции № 111, п. 75 Инструкции № 50), т.е. обязательства, в отношении которых имеется неопределенность в суммах будущих платежей, необходимых для их погашения. В частности, на счете 96 отражаются суммы предстоящей оплаты отпусков (включая отчисления на социальное страхование), суммы предстоящих платежей по гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию, резервы по затратам на реструктуризацию организации, резервы по обременительным договорам, резервы по выводу основных средств из эксплуатации и аналогичным обязательствам, прочие резервы, установленные законодательством и учетной политикой организации.

Суммы создаваемых резервов отражаются следующей записью:

Дебет счетов 08 «Вложения в долгосрочные активы», 20 «Основное производство», 25 «Общепроизводственные затраты», 44 «Расходы на реализацию» и других счетов – Кредит счета 96.

При заполнении стр. 550 гр. 3 «На 31 декабря 2015 г.» кредитовое сальдо, отраженное на счете 96, необходимо разделить на «долгосрочную» и «краткосрочную» часть.

Та часть резервов предстоящих платежей, списание которых предполагается после 31.12.2016, отражается в стр. 550, а часть, списание которой предполагается в течение 2016 года, – в стр. 660 баланса.

Строка 560 «Прочие долгосрочные обязательства». Здесь показываются прочие долгосрочные обязательства, учитываемые на счетах учета расчетов, не показанные по стр. 510–550 (п. 48 Инструкции № 111).

Под счетами учета расчетов, информация по которым используется при заполнении стр. 560, понимаются счета 60, 62, 76, 68, 69, 73.

В исключительных случаях в данной строке могут быть отражены показатели кредиторской задолженности, отраженной на счетах 70, 71, 75. Однако использование показателей данных счетов будет являться скорее исключением из правила, т.к. виды и содержание отражаемых на них операций обычно подразумевают, что такая задолженность является краткосрочной.

Следовательно, показатель кредиторской задолженности, отраженный по вышеуказанным счетам бухгалтерского учета, необходимо разделить:

● на показатель кредиторской задолженности, погашение которой предполагается после 31.12.2016, отражаемый в стр. 560 гр. 3 «на 31.12.2015» баланса;

● показатель кредиторской задолженности, погашение которой предполагается в течение 2016 года, отражаемый в соответствующих строках раздела V «Краткосрочные обязательства» баланса.

Раздел V. Краткосрочные обязательства

По статье «Краткосрочная кредиторская задолженность» (стр. 630) показывается задолженность другим лицам, погашение которой ожидается в течение 12 мес. после отчетной даты (п. 52 Инструкции № 111).

Строка 631 «Поставщикам, подрядчикам, исполнителям». Здесь показывается кредиторская задолженность поставщикам, подрядчикам, исполнителям, учитываемая на счете 60 (п. 52 Инструкции № 111).

В данной строке отражается та часть кредиторской задолженности, которая учитывается в бухгалтерском учете на счете 60, за исключением той части задолженности, которая отражена в иных строках баланса (в частности, «долгосрочная» часть кредиторской задолженности по поставщикам и подрядчикам, которая уже была отражена в стр. 560).

Из кредиторской задолженности, отраженной на счетах учета расчетов по состоянию на 31.12.2015, необходимо выделить ее «долгосрочную» часть для заполнения стр. 560 в гр. 3 «на 31.12.2015» и «краткосрочную» часть для отражения по стр. 631 (краткосрочная часть кредиторской задолженности).

Строка 632 «По авансам полученным». Здесь показываются суммы полученных от заказчиков, покупателей авансов, предварительной оплаты, учитываемые на счете 62 (п. 52 Инструкции № 111).

В данной строке отражается та часть кредиторской задолженности, которая учитывается в бухгалтерском учете на счете 62, за исключением той части задолженности, которая отражена в иных строках баланса (в частности, «долгосрочная» часть кредиторской задолженности перед покупателями и заказчиками, которая уже была отражена в стр. 560).

В данном случае сумму кредиторской задолженности по отдельным покупателям и заказчикам также нельзя «перекрыть» показателем дебиторской задолженности по иным покупателям и заказчикам, т.е. отражать «свернутое» сальдо по счету 62.

Из кредиторской задолженности по покупателям и заказчикам, отраженной на счетах учета расчетов по состоянию на 31.12.2015, необходимо выделить ее «долгосрочную» часть для заполнения стр. 560 в гр. 3 «на 31.12.2015» и «краткосрочную» для отражения по стр. 632 (краткосрочная часть кредиторской задолженности).

Строка 633 «По налогам и сборам». Здесь оказывается кредиторская задолженность по налогам и сборам, учитываемая на счете 68 (п. 52 Инструкции № 111).

При заполнении данной строки необходимо учитывать всю сумму кредиторской задолженности, отраженную на счете 68, включая суммы начисленных налогов и сборов, пеней, штрафов за нарушение налогового законодательства и т.п.

В стр. 633 отражается только та часть задолженности по налогам и сборам, срок уплаты которой наступает до 31.12.2016. Часть задолженности, срок погашения которой наступает после 31.12.2016, отражается в стр. 560.

Строка 634 «По социальному страхованию и обеспечению». Здесь показывается кредиторская задолженность по социальному страхованию и обеспечению, учитываемая на счете 69 (п. 52 Инструкции № 111).

В данной строке отражается та часть кредиторской задолженности, которая в соответствии с Инструкцией № 50 учитывается в бухгалтерском учете на счете 69, за исключением части, отраженной в иных строках баланса («долгосрочная» часть кредиторской задолженности по расчетам по социальному страхованию и обеспечению отражается в стр. 560).

Строка 635 «По оплате труда». Здесь показывается кредиторская задолженность перед работниками по оплате труда, учитываемая на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», а также кредиторская задолженность перед работниками по начисленным, но не выплаченным в установленный срок суммам, учитываемая на счете 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (п. 52 Инструкции № 111).

В данной строке отражается та часть кредиторской задолженности, которая в соответствии с Инструкцией № 50 учитывается в бухгалтерском учете на счете 70, а также часть кредиторской задолженности в отношении заработной платы, которая учитывается на счете 76.

Согласно п. 55 Инструкции № 50 начисленные, но не выплаченные работникам в установленный срок суммы отражаются по дебету счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и кредиту счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» (субсчет 76-5 «Расчеты по депонированным суммам»).

Обычно кредиторская задолженность, отраженная на счете 70, является краткосрочной в связи с установленными законодательством сроками выплаты заработной платы, среднего заработка, сохраняемого за работником во время трудового отпуска и в иных случаях, и т.п. Однако, если по каким-то причинам часть кредиторской задолженности, отраженная на счете 70, будет квалифицирована как долгосрочная (т.е. со сроком погашения после 31.12.2016), в гр. 3 «на 31.12.2015» такая задолженность отражается в стр. 560 в составе прочих долгосрочных обязательств.

Еще одно исключение для кредиторской задолженности, отражаемой на счете 70 при заполнении стр. 635, – случай, когда она не связана с выполнением работниками трудовых обязанностей, т.е. оплатой труда.

В частности, согласно п. 55 Инструкции № 50 на счете 70 отражаются начисленные работникам дивиденды и другие доходы от участия в уставном фонде организации (Дебет счета 84 – Кредит счета 70).

Такая кредиторская задолженность, отраженная на счете 70, показывается в стр. 637 «Собственнику имущества (учредителям, участникам)» (п. 52 Инструкции № 111).

Строка 636 «По лизинговым платежам». Здесь показывается кредиторская задолженность по лизинговым платежам, учитываемая на счете 76 (п. 52 Инструкции № 111).

В данной строке отражается кредиторская задолженность лизингополучателя по лизинговым платежам, которая не была отражена в стр. 520 (здесь может отражаться задолженность лизингополучателя как по контрактной стоимости предмета лизинга, так и по вознаграждению лизингодателя).

Строка 637 «Собственнику имущества (учредителям, участникам)». Здесь показывается кредиторская задолженность перед собственником имущества (учредителями, участниками) по выплате дивидендов и других доходов от участия в уставном фонде организации, учитываемая на счетах 75, 70 (п. 52 Инструкции № 111).

Задолженность перед собственником имущества (учредителями, участниками) по выплате дивидендов и других доходов от участия в уставном фонде организации, как правило, является краткосрочной. Однако, если согласно решению собственника (учредителей, участников) организации срок выплаты рассматриваемых доходов приходится на дату, превышающую 12-месячный период после составления бухгалтерской отчетности, данная задолженность (либо часть такой задолженности) отражается в стр. 560.

Оставшаяся часть кредиторской задолженности, отраженная в бухгалтерском учете по кредиту счетов 70 и 75 и являющаяся задолженностью по выплате дивидендов и других доходов от участия в уставном фонде, отражается в стр. 637.

Строка 638 «Прочим кредиторам». Здесь показывается прочая кредиторская задолженность, учитываемая на счетах учета расчетов (за исключением обязательств, включенных в выбывающую группу, признанную предназначенной для реализации), не показанная по стр. 631–637, в т.ч. кредиторская задолженность перед работниками, учитываемая на счетах 71, 73, по погашению процентов по кредитам и займам, учитываемая на счетах 66 «Расчеты по краткосрочным кредитам и займам», 67 «Расчеты по долгосрочным кредитам и займам» (п. 52 Инструкции № 111).

В данной строке отражается кредиторская задолженность по счетам учета расчетов, которая не нашла отражения в иных строках баланса.

Начисленные проценты также могут быть квалифицированы как «долгосрочные обязательства», если срок их погашения приходится на дату более чем через 12 мес. после составления бухгалтерской отчетности.

Несмотря на то, что в п. 52 Инструкции № 111 не указано, что в стр. 638 отражаются только проценты, срок погашения которых наступает в течение 12 мес. после составления бухгалтерской отчетности, с учетом норм п. 48 Инструкции № 111 «долгосрочная» часть процентов по кредитам и займам должна быть отражена в стр. 560.

При заполнении стр. 638 баланса организации необходимо использовать информацию, отраженную на счетах:

● 71 (за исключением долгосрочной части при ее наличии);

● 73 (выделяется краткосрочная часть);

● 66, 67 (в части начисленных на данных счетах бухгалтерского учета процентов по кредитам и займам, срок погашения которых приходится на ближайшие 12 мес. после даты составления бухгалтерской отчетности);

● 76 (за исключением задолженности по счету 76, отражаемой по иным строкам баланса (задолженность по лизинговым платежам, долгосрочная задолженность перед прочими дебиторами и кредиторами и т.п.)).

Строка 640 «Обязательства, предназначенные для реализации». Здесь показываются обязательства, включенные в выбывающую группу, признанную предназначенной для реализации, учитываемые на счете 76 (п. 53 Инструкции № 111).

Согласно п. 59 Инструкции № 50 такие расчеты отражаются на субсчете 76-7 «Расчеты, связанные с выбывающей группой» при наличии и движении активов, входящих в выбывающую группу, признанную предназначенной для реализации на счете 47.

Строка 650 «Доходы будущих периодов». Здесь показываются суммы доходов будущих периодов, учитываемые на счете 98 «Доходы будущих периодов» и подлежащие отнесению на доходы отчетного периода в течение 12 мес. после отчетной даты (п. 54 Инструкции № 111).

В данной строке отражаются все расходы будущих периодов, учитываемые на счете 98, которые не были отражены в стр. 540.

Порядок разделения доходов будущих периодов на «долгосрочную» и краткосрочную» часть был рассмотрен выше при описании заполнения стр. 540.

Строка 660 «Резервы предстоящих платежей». Здесь показываются суммы резервов предстоящих платежей, учитываемые на счете 96 и подлежащие использованию в течение 12 мес. после отчетной даты (п. 55 Инструкции № 111).

В данной строке отражается показатель резервов предстоящих платежей, за исключением суммы резервов, отраженных в стр. 550.

Строка 670 «Прочие краткосрочные обязательства». Здесь показываются краткосрочные обязательства организации, не показанные по стр. 610–660 (п. 56 Инструкции № 111).

В данной строке отражаются все краткосрочные обязательства, которые не были отражены по стр. 610–660 баланса.