Особенности налогообложения наружных инженерных сетей и сооружений при строительстве и реализации

Материал подготовлен с использованием правовых актов по состоянию на 3 августа 2016 г.

Рассматривается порядок исчисления налога на недвижимость заказчиком (застройщиком) в ходе строительства наружных инженерных сетей и сооружений, а также после приемки объекта строительства в эксплуатацию. Акцентируется внимание на возможности применения налоговой льготы в отношении наружных инженерных сетей и сооружений по налогу на недвижимость. Затрагиваются вопросы исчисления налога на прибыль и НДС.

Налог на недвижимость

Исчисление налога на недвижимость заказчиком (застройщиком) в ходе строительства

Перечень объектов налогообложения налогом на недвижимость в настоящее время определен в п. 1 ст. 185 Налогового кодекса (далее – НК).

При этом все объекты налогообложения налогом на недвижимость у организаций можно условно разделить на 2 группы:

1) капитальные строения (здания, сооружения), их части, машино-места (находящиеся в собственности, хозяйственном ведении либо оперативном управлении либо в отдельных случаях в аренде, безвозмездном пользовании);

2) здания, сооружения и передаточные устройства сверхнормативного незавершенного строительства.

В процессе строительства до приемки объекта строительства в эксплуатацию капитальные строения (здания, сооружения) как самостоятельные объекты налогообложения налогом на недвижимость у организации отсутствуют, а сам объект строительства условно представляет собой набор затрат в виде расходов на выполнение строительно-монтажных работ, проектных работ, строительных материалов, оборудования и всех иных видов затрат, которые учтены у заказчика (застройщика) в бухгалтерском учете на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы».

Таким образом, в процессе строительства и до ввода объекта строительства в эксплуатацию необходимость исчисления и уплаты налога на недвижимость по строящимся объектам у заказчика (застройщика) не возникает до того момента, пока у организации не возникнет объект сверхнормативного незавершенного строительства.

До этого момента либо до момента приемки объекта строительства в эксплуатацию затраты по незавершенному строительству, отраженные у заказчика (застройщика) в регистрах бухгалтерского учета на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы», не являются объектом налогообложения налогом на недвижимость.

До 01.01.2016 у заказчика могла возникать необходимость исчисления и уплаты налога на недвижимость в отношении наружных инженерных сетей и сооружений, которые относились к временным (титульным либо нетитульным) зданиям и сооружениям и учитывались у заказчика (застройщика) на счете 10 «Материалы».

Однако с 01.01.2016 согласно подп. 2.2 п. 2 ст. 185 НК у организаций не признаются объектом налогообложения капитальные строения (здания, сооружения), их части, классифицируемые в соответствии с законодательством как сооружения и передаточные устройства для целей определения нормативных сроков службы основных средств и не учитываемые в соответствии с законодательством в бухгалтерском учете в составе объектов основных средств и доходных вложений в материальные активы (в книге учета доходов и расходов организаций и ИП, применяющих упрощенную систему налогообложения (далее – КУДиР), по правилам, установленным в отношении находящихся на балансе основных средств, доходных вложений в материальные активы).

Таким образом, с 01.01.2016 временные наружные инженерные сети и сооружения не включаются в объект налогообложения налогом на недвижимость в период осуществления строительства и до приемки объекта строительства в эксплуатацию в качестве самостоятельного объекта налогообложения.

В том случае, если заказчиком (застройщиком) будет превышен нормативный срок строительства и у него возникнет объект сверхнормативного незавершенного строительства, затраты по строительству наружных инженерных сетей и сооружений вместе с иными затратами по строительству объекта недвижимости будут учитываться при определении налоговой базы по налогу на недвижимость.

В соответствии с п. 1 ст. 187 НК налоговая база по налогу на недвижимость определяется организациями исходя из наличия на 1 января календарного года объектов сверхнормативного незавершенного строительства по стоимости, определяемой путем суммирования прямых и косвенных затрат по строительству объектов сверхнормативного незавершенного строительства, отраженных в бухгалтерском учете в установленном порядке (в КУДиР).

При этом размер косвенных затрат, относящихся к объекту сверхнормативного незавершенного строительства, определяется пропорционально доле прямых затрат по объекту сверхнормативного незавершенного строительства в сумме всех прямых затрат по объекту строительства, в рамках которого возник объект сверхнормативного незавершенного строительства.

Таким образом, в налоговую базу по налогу на недвижимость по объектам сверхнормативного незавершенного строительства включаются все затраты, которые согласно требованиям законодательства по бухгалтерскому учету относятся на увеличение стоимости строящихся объектов, в т.ч. и затраты по наружным инженерным сетям и сооружениям.

В настоящее время порядок отражения в бухгалтерском учете затрат, относимых на увеличение стоимости объектов строительства, установлен Инструкцией о порядке определения стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утв. постановлением Минстройархитектуры от 14.05.2007 № 10 (далее – Инструкция № 10).

К затратам, относимым на увеличение стоимости объектов строительства, будут относиться в т.ч. и затраты по строительству наружных инженерных сетей и сооружений.

В соответствии со ст. 188 НК годовая ставка налога на недвижимость для организаций, имеющих объекты сверхнормативного незавершенного строительства, за исключением организаций, имеющих объекты сверхнормативного незавершенного строительства и завершающих строительство таких объектов в сроки, определенные Советом Министров, а также организаций, реализующих планы модернизации, при условии их включения в перечень организаций, которым Советом Министров определены показатели эффективности развития согласно планам модернизации, устанавливается в размере 2 % от стоимости объектов сверхнормативного незавершенного строительства.

При этом местные Советы депутатов имеют право для объектов сверхнормативного незавершенного строительства увеличивать (уменьшать) не более чем в 2,5 раза ставки налога на недвижимость отдельным категориям плательщиков.

Согласно НК исчисление и уплата налога на недвижимость по ставкам, увеличенным (уменьшенным) в соответствии с решениями местных Советов депутатов, принятыми в соответствии с ч. 3 ст. 188 НК, производятся с 1 января года, следующего за годом, в котором соответствующее решение принято.

Решения местных Советов депутатов об увеличении ставок налога на недвижимость, принятые в соответствии с ч. 5 ст. 188 НК, не распространяются на:

● юрлиц и ИП (далее – ИП), которым изменен установленный законодательством срок уплаты налогов, сборов (пошлин) и пеней;

● газоснабжающие и энергоснабжающие организации, оказывающие услуги населению по газо- и электроснабжению.

В п. 5 Инструкции № 10, содержащей перечень затрат, увеличивающих стоимость объекта учета, сумма налога на недвижимость не указана.

При этом согласно п. 6 Инструкции № 10 суммы налога на недвижимость, исчисленные по зданиям и сооружениям сверхнормативного незавершенного строительства, относятся к затратам, не увеличивающим стоимость объекта учета.

На основании вышеизложенного в соответствии с требованиями Инструкции о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50, Инструкции по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102, а также с учетом требований п. 6, 63 Инструкции № 10, с учетом положений учетной политики организации суммы налога на недвижимость по объектам сверхнормативного незавершенного строительства будут отражаться на субсчете 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» либо на счете 91 «Прочие доходы и расходы» бухгалтерской записью:

Дебет субсчета 90-10 (счета 91) – Кредит счета 68 «Налоги и сборы» субсчет «Налог на недвижимость» – отражена сумма налога на недвижимость по объектам сверхнормативного незавершенного капитального строительства (в зависимости от того, к какой деятельности (текущей либо инвестиционной) согласно учетной политике организации будет отнесена деятельность по строительству).

В соответствии со ст. 190 НК суммы налога на недвижимость включаются в затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, учитываемые при налогообложении, кроме сумм налога на недвижимость, исчисленных со стоимости объектов сверхнормативного незавершенного строительства.

Однако организации-застройщику при исчислении и уплате налога на недвижимость следует обратить внимание на то, что даже при возникновении объекта сверхнормативного незавершенного строительства у него в определенных ситуациях может отсутствовать объект налогообложения.

Перечень объектов, которые не признаются объектами налогообложения налогом на недвижимость, приведен в подп. 2.2, 2.3 п. 2 ст. 185 НК.

Исчисление налога на недвижимость заказчиком (застройщиком) после приемки объекта строительства в эксплуатацию

После приемки объекта строительства в эксплуатацию в порядке, предусмотренном Положением о порядке приемки в эксплуатацию объектов строительства, утв. постановлением Совета Министров от 06.06.2011 № 716 (далее – Положение № 716), наружные инженерные сети и сооружения приобретают статус капитального строения (здания, сооружения) для целей исчисления и уплаты налога на недвижимость.

Согласно п. 1 ст. 185 НК для целей применения гл. 17 НК капитальным строением (зданием, сооружением) у организаций признается строительная система, предназначенная для проживания и (или) пребывания людей, хранения имущества, производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), выполнения различного вида производственных процессов, перемещения людей и (или) грузов, относимая в установленном порядке к капитальным строениям (зданиям, сооружениям).

Для целей гл. 17 НК к капитальным строениям (зданиям, сооружениям) также относятся иные объекты, классифицируемые в соответствии с законодательством как здания и сооружения для целей определения нормативных сроков службы основных средств, передаточные устройства – устройства электропередачи и связи, трубопроводы и газопроводы (в т.ч. магистральные), канализационные, водопроводные сети, илопроводы, цементопроводы и другие объекты, классифицируемые в соответствии с законодательством как передаточные устройства для целей определения нормативных сроков службы основных средств.

Однако, как уже указывалось выше, с 01.01.2016 согласно подп. 2.2 п. 2 ст. 185 НК у организаций не признаются объектом налогообложения капитальные строения (здания, сооружения), их части, классифицируемые в соответствии с законодательством как сооружения и передаточные устройства для целей определения нормативных сроков службы основных средств и не учитываемые в соответствии с законодательством в бухгалтерском учете в составе объектов основных средств и доходных вложений в материальные активы (в КУДиР по правилам, установленным в отношении находящихся на балансе основных средств, доходных вложений в материальные активы).

Таким образом, наружные инженерные сети и сооружения будут признаваться объектом налогообложения налогом на недвижимость только при их отражении в составе основных средств на счете 01 «Основные средства» либо 03 «Доходные вложения в материальные активы».

Порядок включения наружных инженерных сетей в объект налогообложения налогом на недвижимость приведен в табл. 1 (применение налоговых льгот не рассматривается).

Таблица 1

Согласно п. 7 ст. 189 НК при приобретении организациями в течение года капитальных строений (зданий, сооружений), их частей, машино-мест либо возникновении капитальных строений (зданий, сооружений), их частей, объектов сверхнормативного незавершенного строительства, машино-мест, а также признании плательщиками налога на недвижимость отдельных организаций, в т.ч. бюджетных, на основаниях, указанных в ст. 184 НК, годовая сумма налога на недвижимость увеличивается на суммы налога на недвижимость, исчисленные исходя из остаточной стоимости или стоимости, отраженной в бухгалтерском учете (в КУДиР), приобретенных либо возникших капитальных строений (зданий, сооружений), их частей, машино-мест, стоимости объектов сверхнормативного незавершенного строительства, а также остаточной стоимости или стоимости, отраженной в бухгалтерском учете (в КУДиР), капитальных строений (зданий, сооружений), их частей, машино-мест при признании плательщиками налога на недвижимость отдельных организаций, в т.ч. бюджетных, на 1-е число первого месяца квартала, следующего за кварталом, в котором имело место такое приобретение (возникновение, признание плательщиками налога на недвижимость), и ставки налога на недвижимость, рассчитываемой на основании годовой ставки пропорционально числу полных кварталов, оставшихся до окончания текущего календарного года.

Таким образом, у заказчика (застройщика) наружные инженерные сети и сооружения будут включены в налоговую базу по налогу на недвижимость только с 1-го числа квартала, следующего за их принятием к бухгалтерскому учету в качестве объектов основных средств (при отражении на счете 01 «Основные средства») либо доходных вложений в материальные активы (при отражении на счете 03 «Доходные вложения в материальные активы»).

Исчисление налога на недвижимость третьими лицами (дольщиками)

Организацией, осуществляющей строительство объекта недвижимости в качестве дольщика, применяются те же нормы налогового законодательства, которые применяются при исчислении и уплате налога на недвижимость организацией-застройщиком.

Порядок включения наружных инженерных сетей в объект налогообложения налогом на недвижимость приведен в табл. 2 (применение налоговых льгот не рассматривается).

Таблица 2

Согласно п. 7 ст. 189 НК у организации-дольщика наружные инженерные сети и сооружения будут включены в налоговую базу по налогу на недвижимость только с 1-го числа квартала, следующего за их принятием к бухгалтерскому учету в качестве объектов основных средств (при отражении на счете 01 «Основные средства») либо доходных вложений в материальные активы (при отражении на счете 03 «Доходные вложения в материальные активы»).

Возможность применения налоговой льготы в отношении наружных инженерных сетей и сооружений по налогу на недвижимость, предусмотренной подп. 1.11 п. 1 ст. 186 НК, по впервые введенным в действие зданиям и сооружениям

В соответствии с подп. 1.11 п. 1 ст. 186 НК освобождаются от налога на недвижимость впервые введенные в действие капитальные строения (здания, сооружения) организаций в течение 1 года с даты их приемки в эксплуатацию в порядке, установленном законодательством, за исключением капитальных строений (зданий, сооружений), при возведении которых были превышены установленные проектной документацией сроки их строительства.

Таким образом, у организации существует возможность «прольготировать» и впервые введенные в действие наружные инженерные сети и сооружения, если последние будут учитываться у организации на счетах 01 «Основные средства» либо 03 «Доходные вложения в материальные активы» и, соответственно, будут признаваться объектом налогообложения налогом на недвижимость.

В том случае, если стоимость наружных инженерных сетей и сооружений будет учитываться у организации на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы» либо на иных счетах бухгалтерского учета, необходимость применения льготы по налогу на недвижимость у нее будет отсутствовать, т.к. будет отсутствовать сам объект налогообложения.

При этом для целей применения льготы по налогу на недвижимость, предусмотренной подп. 1.1 п. 1 ст. 186 НК, следует обратить внимание на следующие аспекты:

1) возможность применения рассматриваемой льготы существует как у заказчика (застройщика), который отразит наружные инженерные сети и сооружения в бухгалтерском учете на счетах 01 «Основные средства» либо 03 «Доходные вложения в материальные активы», так и у организации-дольщика, которая получит затраты по строительству объекта (в т.ч. затраты по строительству наружных инженерных сетей и сооружений, не переданных на баланс специализированным эксплуатационным организациям от заказчика (застройщика) строительства) по акту на передачу дольщику затрат, произведенных при создании объекта;

2) началом исчисления годового периода для целей применения льготы является дата строительной приемки объекта в соответствии с Положением № 716, т.е. дата утверждения акта законченного возведением объекта заказчиком, а не дата бухгалтерской приемки наружных инженерных сетей и сооружений в качестве объектов основных средств либо доходных вложений в материальные активы.

Для подтверждения даты приемки объекта строительства в эксплуатацию дольщику следует обеспечить наличие подтверждающих документов, полученных от застройщика, например, заверенную копию акта приемки объекта строительства в эксплуатацию;

3) если в период строительства были превышены нормативные сроки строительства и объект имел статус объекта сверхнормативного незавершенного строительства, то у заказчика (застройщика) с 01.01.2016 возможность применения льготы по налогу на недвижимость, предусмотренной подп. 1.11 п. 1 ст. 186 НК, будет отсутствовать.

Однако у организации, осуществляющей строительство в качестве дольщика, возможность применения вышеуказанной льготы сохраняется.

Данный вывод подтверждается разъяснениями МНС, приведенными в письме МНС от 11.01.2016 № 2-2-11/83 «О применении налоговых льгот», которым разъяснено, что если организацией-застройщиком организации-дольщику был передан объект или его часть, при строительстве которого были превышены сроки строительства, установленные в проектной документации, то, учитывая, что в рассматриваемой ситуации при превышении сроков строительства объект сверхнормативного незавершенного строительства возник у застройщика, а не у дольщика, дольщик вправе применить льготу, установленную подп. 1.11 п. 1 ст. 186 НК;

4) льгота по налогу на недвижимость, предусмотренная подп. 1.1 п. 1 ст. 186 НК, не предоставляется при сдаче объектов в аренду, иное возмездное либо безвозмездное пользование.

Так, в соответствии с п. 2 ст. 186 НК при сдаче организациями и ИП в аренду, иное возмездное либо безвозмездное пользование капитальных строений (зданий, сооружений), их частей, машино-мест, освобожденных от налога на недвижимость, такие капитальные строения (здания, сооружения), их части, машино-места подлежат налогообложению налогом на недвижимость в порядке, установленном гл. 17 НК.

Однако в данном случае необходимо иметь в виду следующее:

● если в аренду, иное возмездное либо безвозмездное пользование организацией будут переданы наружные инженерные сети и сооружения, льгота по налогу на недвижимость не предоставляется;

● если в аренду, иное возмездное либо безвозмездное пользование организацией будет передан основной объект недвижимости, а также наружные инженерные сети и сооружения, льгота по налогу на недвижимость не предоставляется;

● если в аренду, иное возмездное либо безвозмездное пользование организацией будет передан только основной объект недвижимости, а наружные инженерные сети и сооружения переданы не будут (если они будут эксплуатироваться для обеспечения функционирования основного объекта недвижимости), льгота по налогу на недвижимость может быть применена;

5) применение льготы по налогу на недвижимость, предусмотренной подп. 1.1 п. 1 ст. 186 НК, является правом, а не обязанностью организации, и в том случае, если организация не выразит желания использовать данную налоговую льготу, ее действия не будут квалифицированы как нарушение налогового законодательства, а сумма исчисленного налога на недвижимость по наружным инженерным сетям и сооружениям будет учтена при определении налоговой базы по налогу на прибыль в качестве затрат, учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли;

6) еще одним нюансом, на который следует обратить внимание при применении льготы по налогу на недвижимость, предусмотренной подп. 1.1 п. 1 ст. 186 НК, является то, что объекты недвижимости должны быть приняты в эксплуатацию в порядке, предусмотренном законодательством, т.е. с составлением акта приемки в эксплуатацию объекта, законченного возведением, реконструкцией, реставрацией, благоустройством.

Одним из основных вопросов, который возникает у организаций, является вопрос о том, правомерно ли применить льготу по налогу на недвижимость, предусмотренную подп. 1.1 п. 1 ст. 186 НК, в отношении инженерных сетей и сооружений в случае их приемки в эксплуатацию вместе с основным объектом недвижимости, т.е. в том случае, если в акте приемки объекта строительства в эксплуатацию наружные инженерные сети и сооружения обособленно не выделены и не поименованы.

При этом письмом МНС от 16.04.2010 № 2-2-12/389 «Об актуальных вопросах исчисления налога на недвижимость» (далее – Письмо № 2-2-12/389) было разъяснено, что освобождаются от налога на недвижимость впервые введенные в действие здания и сооружения организаций в течение 1 года с момента их ввода в эксплуатацию. Приемка в эксплуатацию объекта оформляется актом установленной формы, который подписывается всеми членами приемочной комиссии и утверждается юрлицом или органом, назначившим комиссию.

Таким образом, по зданиям и сооружениям, на которые распространяются нормы Положения о порядке приемки объектов в эксплуатацию, утв. постановлением Совета Министров от 29.11.1991 № 452 (далее – Положение № 452), вышеназванная льгота может быть применена только 1 раз с даты подписания акта приемочной комиссией.

По объектам, для ввода в эксплуатацию которых не требуется проведения процедур, предусмотренных Положением № 452, льгота применяется с даты принятия их на учет в качестве основных средств только 1 раз и только той организацией, у которой такие объекты впервые принимались на учет в качестве основных средств.

Ввиду того что Положение № 452 утратило силу, нормы Письма № 2-2-12/389 применяются и в рамках Положения № 716.

Письмом МНС от 17.12.2013 № 2-2-13/3131 «О налоге на недвижимость» разъяснено, что поскольку в результате проведения реконструкции и модернизации на объекте строительства также могут быть созданы и приняты в эксплуатацию новые здания и сооружения, то в отношении таких зданий и сооружений организация может применить названную льготу в течение года с даты утверждения акта приемки объекта, законченного строительством.

В соответствии со ст. 59¹ Закона от 05.07.2004 № 300-З «Об архитектурной, градостроительной и строительной деятельности в Республике Беларусь» (далее – Закон № 300-З) законченные возведением, реконструкцией, реставрацией, капремонтом, благоустройством и подготовленные к эксплуатации объекты, в т.ч. очереди строительства, пусковые комплексы (за исключением садовых домиков, хозяйственных строений и сооружений, необходимых для ведения коллективного садоводства на земельных участках, предоставленных членам садоводческого товарищества для этих целей), независимо от источников финансирования подлежат приемке в эксплуатацию приемочными комиссиями в порядке, устанавливаемом Советом Министров, если иное не предусмотрено Президентом.

Согласно п. 4 Положения № 716 приемка в эксплуатацию выделенных в проектной документации очередей строительства, пусковых комплексов осуществляется в порядке, предусмотренном для приемки объекта в целом, с составлением отдельных актов приемки на каждые принимаемые в эксплуатацию очередь строительства, пусковой комплекс.

С учетом порядка составления проектной документации, а также выделения пусковых комплексов либо очередей строительства на практике возможны следующие ситуации (варианты) приемки наружных инженерных сетей в эксплуатацию:

1) проектная документация разработана без выделения очередей либо пусковых комплексов, наружные инженерные сети принимаются в эксплуатацию вместе с приемкой всего объекта строительства;

2) в проектной документации выделены очереди строительства либо пусковые комплексы, в состав которых входят в т.ч. и наружные инженерные сети, – в таком случае наружные инженерные сети принимаются в эксплуатацию вместе с приемкой в эксплуатацию соответствующей очереди строительства либо пускового комплекса;

3) наружные инженерные сети выделены в самостоятельную очередь либо пусковой комплекс – в таком случае наружные инженерные сети принимаются в эксплуатацию как самостоятельный объект строительства.

В соответствии с п. 6 Положения № 716 приемка в эксплуатацию объектов оформляется актом приемки объекта в эксплуатацию по формам, утв. приказом Минстройархитектуры от 26.10.2012 № 339 (далее – Приказ № 339).

При этом заказчику (застройщику) следует иметь в виду, что в том случае, если наружные инженерные сети не принимаются в качестве самостоятельного объекта строительства, в акте приемки в эксплуатацию объекта, законченного возведением, реконструкцией, реставрацией, благоустройством, самостоятельные объекты учета (в т.ч. наружные инженерные сети сооружения), которые отражены в регистрах бухгалтерского учета заказчика (застройщика) на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы», не выделяются и не указываются.

В п. 1 вышеуказанного акта указывается только наименование объекта строительства, которое соответствует наименованию объекта строительства, указанному в проектной документации, т.е. «общее» наименование объекта строительства.

В п. 5 Положения № 716 определены критерии, по которым приемочная комиссия оценивает объект при приемке его в эксплуатацию. Одним из критериев является готовность инженерной инфраструктуры обеспечивать подачу и отведение ресурсов в объемах, предусмотренных проектной документацией.

Согласно ст. 1 Закона № 300-З инженерная инфраструктура – совокупность инженерных сетей, капитальных строений (зданий, сооружений), изолированных помещений и иных объектов, обеспечивающих подачу ресурсов (вода, энергия, информация и другие коммуникации) на объекты потребления и в случае необходимости отведение использованных ресурсов.

Таким образом, сделать вывод о том, что наружные инженерные сети действительно возведены и приняты в эксплуатацию, можно из документации, которая прилагается к акту приемки.

Перечень документации, представляемой приемочной комиссии генподрядчиком (подрядчиком), а также перечень документации, представляемой приемочной комиссии заказчиком, утверждены Приказом № 339.

Акт приемки в эксплуатацию объекта, законченного возведением, реконструкцией, реставрацией, благоустройством, а также прилагаемые к нему документы, наличие которых предусмотрено требованиями законодательства, являются основанием для приемки в эксплуатацию в т.ч. и наружных инженерных сетей, а также основанием для отражения хозяйственных операций по их приемке в эксплуатацию в бухгалтерском учете заказчика (застройщика).

На основании вышеизложенного наружные сети и сооружения, в т.ч. и в том случае, если их наименования и виды в акте приемки объекта строительства обособленно и самостоятельно не указываются, считаются принятыми в эксплуатацию в порядке, установленном законодательством.

Соответственно, у организации возникает право на применение льготы по налогу на недвижимость, предусмотренной подп. 1.11 п. 1 ст. 186 НК, и в том случае, если наружные инженерные сети и сооружения в акте приемки объекта строительства отдельно не выделены, но при этом они были фактически возведены в соответствии с требованиями проектной документации.

Налог на прибыль

Затраты по безвозмездной передаче наружных инженерных сетей и сооружений у заказчика (застройщика)

В силу норм подп. 3.26¹² п. 3 ст. 129 НК в состав внереализационных расходов включаются затраты, произведенные заказчиком, застройщиком при создании (финансировании, возмещении создания) объектов инженерной, транспортной, социальной инфраструктуры и их благоустройства, безвозмездно переданных в собственность государства в соответствии с Указом Президента от 07.02.2006 № 72 «О мерах по государственному регулированию отношений при размещении и организации строительства жилых домов, объектов инженерной, транспортной и социальной инфраструктуры» (далее – Указ № 72).

Согласно подп. 1.9 п. 1 Указа № 72 безвозмездная передача в госсобственность объектов инженерной, транспортной, социальной инфраструктуры и их благоустройства, завершенных строительством, но не зарегистрированных в установленном порядке в качестве объектов недвижимого имущества, осуществляется без наличия документов, удостоверяющих госрегистрацию прав на них, на основании акта о передаче затрат, произведенных при создании объекта, и документов, подтверждающих завершение их строительства и соответствие проектной документации. Форма акта о передаче затрат, произведенных при создании объекта, утверждается Минстройархитектуры.

Госрегистрация создания объектов инженерной, транспортной, социальной инфраструктуры и их благоустройства, безвозмездно приобретенных в собственность государства в соответствии с ч. 1 подп. 1.9 п. 1 Указа № 72, а также возникновения прав, ограничений (обременений) прав на эти объекты осуществляется территориальной организацией по госрегистрации недвижимого имущества, прав на него и сделок с ним на основании заявления соответствующих структурных подразделений местных исполнительных и распорядительных органов, эксплуатационных организаций, акта о передаче затрат, произведенных при создании объекта, иных необходимых документов, определяемых Советом Министров.

Форма акта о передаче затрат, произведенных при создании объектов инженерной, транспортной, социальной инфраструктуры и их благоустройства, утверждена постановлением Минстройархитектуры от 29.04.2011 № 13 «Об установлении форм первичных учетных документов в строительстве».

На основании вышеизложенного заказчик (застройщик) вправе учесть затраты по строительству наружных инженерных сетей и сооружений, безвозмездно переданных специализированным эксплуатационным организациям, при определении налоговой базы по налогу на прибыль в качестве внереализационных расходов.

Нормы Указа № 72, касающиеся строительства и передачи инженерных сетей и сооружений, распространяются как на строительство жилых домов, так и на строительство объектов коммерческой недвижимости (административных, складских, торговых и т.п. объектов).

При этом заказчику (застройщику) следует учитывать следующие аспекты:

1) внереализационные расходы отражаются в налоговом учете заказчика (застройщика) в том же отчетном периоде, в котором отражены хозяйственные операции по передаче затрат по строительству наружных инженерных сетей и сооружений специализированным эксплуатационным организациям.

Так, согласно п. 2 ст. 129 НК внереализационные расходы определяются на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета) с учетом положений ст. 30-1 НК.

При этом дата отражения внереализационных расходов определяется плательщиком на дату признания расходов в бухгалтерском учете, а в отношении расходов, по которым в п. 3 ст. 129 НК указана дата их отражения, – на дату, указанную в п. 3 ст. 129 НК.

Особый порядок определения даты признания затрат по передаче наружных инженерных сетей и сооружений для целей налогового учета подп. 3.26¹² п. 3 ст. 129 НК не определен.

Следовательно, датой признания в качестве внереализационных расходов затрат по безвозмездной передаче наружных инженерных сетей и сооружений будет являться дата отражения хозяйственных операций по передаче таких затрат в бухгалтерском учете заказчика (застройщика);

2) затраты по строительству наружных инженерных сетей и сооружений, которые полностью либо частично передаются третьим лицам (дольщикам), не являются внереализационными расходами заказчика (застройщика) и не уменьшают у него налоговую базу по налогу на прибыль в качестве внереализационных расходов.

Согласно п. 59, 60 Инструкции № 10 списание затрат по строительству наружных инженерных сетей и сооружений, т.е. признание их расходами в бухгалтерском учете, осуществляет дольщик.

Заказчик (застройщик) в соответствии с п. 60 Инструкции № 10 передачу таких затрат отражает по дебету счета 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», т.е. не признает их в качестве доходов либо расходов в бухгалтерском учете;

3) в том случае, если затраты по безвозмездной передаче наружных инженерных сетей и сооружений отражены организацией на счете 97 «Расходы будущих периодов», они будут учитываться при налогообложении в качестве внереализационных расходов по мере списания их стоимости (части их стоимости) в бухгалтерском учете на счет 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности».

Напомним, что согласно п. 59 Инструкции № 10 безвозмездная передача эксплуатационным организациям государственной формы собственности затрат на возведение инженерных сетей и сооружений, затрат на благоустройство в бухгалтерском учете заказчика, застройщика, являющегося собственником объекта (части объекта), отражается по дебету счета:

● 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 08 «Вложения в долгосрочные активы» в случае принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве основных средств и (или) инвестиционной недвижимости;

● 97 «Расходы будущих периодов» и кредиту счета 08 «Вложения в долгосрочные активы» в случае принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве готовой продукции, предназначенной для реализации. В отчетном периоде, в котором объект недвижимости (часть объекта недвижимости) реализуется, сумма переданных затрат на возведение инженерных сетей и сооружений, затрат на благоустройство отражается по дебету субсчета 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» и кредиту счета 97 «Расходы будущих периодов» в доле, приходящейся к реализованному объекту недвижимости (части объекта недвижимости);

4) у заказчика (застройщика) может сложиться ситуация, когда сумма затрат, приходящихся на долю дольщика, будет меньше, чем сумма, подлежащая оплате дольщиком по договору на создание объекта долевого строительства (убыточный договор).

Например, сумма фактических затрат по строительству объекта, приходящаяся на долю дольщика, будет составлять 100 000 руб., а стоимость объекта долевого строительства в соответствии с условиями договора будет составлять 90 000 руб.

В данном случае в акте на передачу дольщику затрат, произведенных при создании объекта долевого строительства (С-17), заказчик (застройщик) в гр. 9, 10 укажет сумму передаваемых дольщику затрат в пределах суммы договора.

Сумма превышения фактических затрат по строительству объекта (в т.ч. часть суммы превышения затрат по строительству наружных инженерных сетей и сооружений) будет учтена у заказчика (застройщика) на счете 91 «Прочие доходы и расходы» либо на субсчете 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» (в зависимости от того, как классифицировать деятельность заказчика (застройщика) согласно его учетной политике – как инвестиционную деятельность либо как текущую деятельность).

В данном случае заказчик (застройщик) вправе учесть при определении облагаемой налогом прибыли в качестве внереализационных расходов и ту часть затрат по строительству наружных инженерных сетей и сооружений, которая не передана третьим лицам (дольщикам);

5) норма подп. 3.26¹² п. 3 ст. 129 НК распространяется только на случаи передачи затрат по строительству наружных инженерных сетей и сооружений эксплуатационным организациям.

При этом подп. 1.1 п. 1 Указа № 72 определено, что для целей применения его норм эксплуатационная организация – это специализированная организация, созданная в целях эксплуатации и обслуживания (обеспечения работоспособности) объектов инженерной, транспортной инфраструктуры.

Согласно подп. 3.26¹² п. 3 ст. 129 НК такие объекты должны быть переданы в собственность государства, т.е. государственным эксплуатационным организациям.

Таким образом, если заказчик (застройщик) будет передавать затраты по строительству наружных инженерных сетей и сооружений иной организации, которая будет являться их будущим балансодержателем, но при этом не будет являться эксплуатационной организацией в рамках понимания такой организации в Указе № 72 и не будет являться организацией государственной формы собственности, то такие затраты по строительству наружных инженерных сетей и сооружений заказчик (застройщик) не вправе будет учесть при определении облагаемой налогом прибыли в составе внереализационных расходов в соответствии с подп. 3.26¹² п. 3 ст. 129 НК либо иными нормами налогового законодательства;

6) у заказчика (застройщика) может сложиться ситуация, когда наружные инженерные сети и сооружения будут приняты у него к бухгалтерскому учету в качестве объектов основных средств (отражены на счете 01 «Основные средства») и решение о безвозмездной передаче наружных инженерных сетей и сооружений уже будет принято в отношении таких объектов как решение о безвозмездной передаче объектов основных средств, а не затрат по строительству. В такой ситуации положения подп. 3.26¹² п. 3 ст. 129 НК не применяются; стоимость (остаточная стоимость) безвозмездно переданных наружных инженерных сетей и сооружений не может быть включена заказчиком (застройщиком) в состав внереализационных расходов и не может быть учтена при определении облагаемой налогом прибыли.

Затраты по безвозмездной передаче наружных инженерных сетей и сооружений у дольщика

Организации, которая осуществляет строительство в качестве дольщика, следует обратить внимание на то, что в соответствии с подп. 3.26¹² п. 3 ст. 129 НК в состав внереализационных расходов включаются затраты, произведенные заказчиком, застройщиком при создании (финансировании, возмещении создания) объектов инженерной, транспортной, социальной инфраструктуры и их благоустройства, безвозмездно переданных в собственность государства в соответствии с Указом № 72.

Понятия «заказчик» и «застройщик» определены в ст. 1 Закона № 300-З.

Дольщик, который инвестирует свои денежные средства в строительство объекта, не обладает правовым статусом заказчика либо застройщика в строительной деятельности.

Таким образом, у организации-дольщика затраты по строительству наружных инженерных сетей и сооружений, которые были безвозмездно переданы заказчиком (застройщиком) специализированным эксплуатационным организациям, не могут быть учтены при определении облагаемой налогом прибыли в составе внереализационных расходов на основании подп. 3.26¹² п. ст. 129 НК.

Не предусмотрена возможность для дольщика учесть такие затраты и иными нормами налогового законодательства.

На основании вышеизложенного для организации-дольщика стоимость затрат по возведению наружных инженерных сетей и сооружений, которые были безвозмездно переданы специализированным эксплуатационным организациям, включается в состав затрат, не учитываемых при определении облагаемой налогом прибыли.

При этом не имеет значения, для каких целей дольщиком осуществлялось строительство объекта недвижимости:

● для собственных нужд, т.е. когда объект недвижимости будет принят дольщиком в качестве объекта основных средств, а затраты по строительству переданных наружных инженерных сетей и сооружений будут списаны в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»;

● для реализации, т.е. когда объект будет принят дольщиком в качестве готовой продукции, а затраты по строительству переданных наружных инженерных сетей и сооружений будут отражены на счете 97 «Расходы будущих периодов» с их последующим списанием в дебет счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» субсчет 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности».

НДС

НДС у заказчика (застройщика) при осуществлении строительства в собственных интересах

При осуществлении строительства объекта недвижимости подрядчиками, поставщиками, исполнителями, которые выполняли строительные, проектные и иные работы, поставляли строительные материалы и оборудование, выполняли иные работы (услуги), связанные со строительством объекта, заказчику (застройщику) предъявляются суммы НДС, которые в регистрах бухгалтерского учета заказчика (застройщика) отражаются на счете 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам».

Исключением будут являться ситуации, когда организация-поставщик (исполнитель) применяет режимы налогообложения без уплаты НДС, а также когда выполняемые работы, оказываемые услуги будут освобождаться от налогообложения НДС в соответствии с законодательством, и т.п.

С 01.07.2016 вышеуказанные суммы налога должны будут предъявляться заказчику (застройщику) путем выставления исполнителями (поставщиками) электронных счетов-фактур по НДС согласно требованиям ст. 106¹ НК.

Помимо прочего, при строительстве объекта заказчику (застройщику) будут предъявляться суммы НДС по работам (услугам), материалам, оборудованию, использованным при строительстве наружных инженерных сетей и сооружений.

Предъявленные суммы НДС могут учитываться заказчиком (застройщиком) либо в качестве налоговых вычетов по товарам, работам, услугам, либо в качестве налоговых вычетов по основным средствам.

Основное преимущество учета налоговых вычетов по строительству в качестве налоговых вычетов по основным средствам заключается для заказчика (застройщика) в том, что такие налоговые вычеты не участвуют в распределении налоговых вычетов, которые необходимо включать в затраты по производству и реализации продукции, товаров, работ, услуг в соответствии с требованиями ст. 106 НК (при наличии у заказчика (застройщика) оборотов по реализации, освобождаемых от налогообложения НДС).

Еще одним преимуществом классификации налоговых вычетов по НДС как налоговых вычетов по основным средствам является факт того, что организация-заказчик (застройщик) имеет право принять их к вычету сверх сумм НДС, исчисленных по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Так, согласно п. 25 ст. 107 НК в шестую очередь вычитаются независимо от суммы НДС, исчисленной по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, суммы НДС прошлого налогового периода по основным средствам и нематериальным активам, если такие суммы НДС в текущем налоговом периоде принимаются к вычету равными долями в соответствии с ч. 3 п. 7 ст. 107 НК.

При этом в силу норм п. 7 ст. 107 НК налоговые вычеты прошлого налогового периода по основным средствам и нематериальным активам плательщик вправе в текущем налоговом периоде распределить в порядке, определенном ч. 1, 2 п. 7, ч. 3 п. 24 ст. 107 НК (при наличии оборотов по реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, вычет по которым производится в различном порядке), либо принять к вычету равными долями в каждом отчетном периоде по 1/12 (если отчетным периодом признается календарный месяц) или по 1/4 (если отчетным периодом признается календарный квартал). Выбранный плательщиком порядок вычета равными долями отражается в учетной политике организации (решении ИП) и изменению в течение текущего налогового периода не подлежит.

Согласно п. 4 ст. 107 НК суммы НДС, приходящиеся на затраты:

● относимые на увеличение стоимости ранее принятых на учет основных средств и нематериальных активов, могут приниматься к вычету в порядке, установленном для вычета НДС по приобретенным основным средствам и нематериальным активам;

● по созданию (сооружению, строительству, изготовлению) плательщиком объектов основных средств и нематериальных активов, могут приниматься к вычету в порядке, установленном для вычета НДС по приобретенным основным средствам. При этом суммы НДС, приходящиеся на затраты, понесенные плательщиком до начала строительства создаваемых объектов основных средств, и являющиеся вложениями в долгосрочные активы плательщика, могут приниматься к вычету в порядке, установленном для вычета НДС по приобретенным основным средствам, с даты начала строительства.

На основании вышеизложенного заказчик (застройщик) в учетной политике должен определить, как он будет квалифицировать налоговые вычеты по НДС, относящиеся к работам, услугам, товарам, использованным для строительства объектов: как налоговые вычеты по основным средствам или как налоговые вычеты по товарам, работам, услугам.

Таким образом, возможность учета налоговых вычетов по НДС, приходящихся на затраты по строительству объекта недвижимости, является правом, а не обязанностью организации-заказчика (застройщика).

Однако при этом такое право возникает у него только при наличии в совокупности следующих обстоятельств:

● строительство объекта недвижимости осуществляется для собственных нужд организации, т.е. после приемки объекта строительства в эксплуатацию он будет учитываться у организации в составе основных средств на счете 01 «Основные средства»;

● если заказчик (застройщик) осуществляет строительство объекта недвижимости для целей его последующей реализации, то в такой ситуации налоговые вычеты по НДС следует учитывать только как налоговые вычеты по товарам, работам, услугам;

● право учитывать налоговые вычеты, приходящиеся на затраты по строительству, в качестве налоговых вычетов по основным средствам возникает у заказчика (застройщика) только после фактического использования товаров, работ, услуг для целей строительства, т.е. при отражении таких затрат на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы».

Например, при приобретении строительных материалов сумма НДС, предъявленная поставщиком материалов, не может быть квалифицирована в качестве налоговых вычетов по основным средствам (даже если заказчик (застройщик) твердо уверен, что эти строительные материалы не будут использованы по иному целевому назначению, а будут использованы исключительно для строительства объекта основных средств и что стоимость приобретенных строительных материалов будет отражена в бухгалтерском учете на счете 07 «Оборудование к установке и строительные материалы»).

«Перевести» такие налоговые вычеты по НДС в состав налоговых вычетов по основным средствам заказчик (застройщик) вправе только после фактического использования приобретенных строительных материалов при осуществлении строительства, что должно подтверждаться первичными учетными документами (например, актом сдачи-приемки строительных и иных специальных монтажных работ, к которому подрядчиком будет приложен отчет о списании использованных в отчетном периоде материалов заказчика, отчетами о расходе строительных материалов в сопоставлении с производственными нормами, актами на списание материалов при осуществлении строительства хозяйственным способом и т.п.).

Аналогичные требования будут применяться и при приобретении оборудования, предназначенного для установки на строящемся объекте, т.е. до фактической установки (монтажа) оборудования налоговые вычеты по приобретенному оборудованию можно учитывать только в качестве налоговых вычетов по товарам, работам, услугам.

При приобретении работ, услуг для целей строительства проблемы с классификацией налоговых вычетов у заказчика (застройщика) не возникает, т.к. в большинстве случаев уже в момент приобретения работ либо услуг заказчик (застройщик) отражает их на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы».

В регистрах бухгалтерского учета у заказчика (застройщика) данные хозяйственные операции будут отражаться следующим образом.

Все вышеуказанные требования налогового законодательства в полной мере касаются и порядка осуществления налоговых вычетов, приходящихся на затраты по созданию наружных инженерных сетей и сооружений, т.е. у заказчика (застройщика) возможны следующие варианты:

1) наружные инженерные сети и сооружения будут включены у заказчика (застройщика) в состав основных средств. В данном случае заказчик (застройщик) с учетом положений учетной политики вправе учитывать такие налоговые вычеты как налоговые вычеты по основным средствам;

2) наружные инженерные сети и сооружения будут переданы специализированным эксплуатационным организациям как сумма затрат по строительству. В данном случае заказчик (застройщик) с учетом положений учетной политики вправе учитывать такие налоговые вычеты как налоговые вычеты по основным средствам;

3) наружные инженерные сети и сооружения будут включены у заказчика (застройщика) в состав основных средств. В данном случае заказчик (застройщик) с учетом положений учетной политики вправе учитывать такие налоговые вычеты как налоговые вычеты по товарам, работам, услугам;

4) наружные инженерные сети и сооружения будут переданы специализированным эксплуатационным организациям как сумма затрат по строительству. В данном случае заказчик (застройщик) с учетом положений учетной политики вправе учитывать такие налоговые вычеты как налоговые вычеты по товарам, работам, услугам.

При безвозмездной передаче возведенных наружных инженерных сетей и коммуникаций на баланс иным организациям у заказчика (застройщика) могут встречаться различные ситуации, при которых у него может возникать обязанность по исчислению и уплате НДС или не возникать ее.

Таблица 3

НДС у заказчика (застройщика) при осуществлении строительства в интересах третьих лиц (дольщиков)

При осуществлении строительства наружных инженерных сетей и сооружений при исполнении договоров долевого строительства заказчик (застройщик) передает третьим лицам (дольщикам) как затраты по строительству наружных инженерных сетей и сооружений (обособленно отражая их в качестве самостоятельных объектов учета в акте С-17), так и суммы НДС, относящиеся к этим наружным инженерным сетям и сооружениям.

В данной ситуации право на вычет НДС у заказчика (застройщика) отсутствует.

Так, согласно п. 7 ст. 105 НК при ведении заказчиком (застройщиком) строительства в интересах третьих лиц (в т.ч. дольщиков) и передаче третьему лицу (в т.ч. дольщику) по окончании строительства фактически произведенных затрат по строительству объекта заказчиком (застройщиком) в пределах суммы договора с третьим лицом (в т.ч. дольщиком) выделяются суммы НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным (ввезенным) заказчиком (застройщиком) для ведения строительства в интересах третьих лиц (в т.ч. дольщиков) и не являющимся вложениями в долгосрочные активы заказчика (застройщика). Выделение заказчиком (застройщиком) сумм НДС третьему лицу (в т.ч. дольщику) производится при указании заказчику (застройщику) этих сумм НДС в первичных учетных документах продавцами таких товаров (работ, услуг), имущественных прав, при уплате этих сумм НДС заказчиком (застройщиком) при ввозе товаров на территорию Республики Беларусь либо при исчислении заказчиком (застройщиком) и уплате в бюджет этих сумм НДС при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Республики Беларусь у иностранных организаций, не состоящих на учете в налоговых органах Республики Беларусь.

С 01.07.2016 заказчик (застройщик) должен также выставить в адрес дольщика электронный счет-фактуру по НДС в соответствии с требованиями ст. 106¹ НК по суммам НДС, относящимся к затратам по строительству в части приобретения товаров, работ, услуг, дата приобретения которых наступает после 01.07.2016.

В части приобретения товаров, работ, услуг, имущественных прав, относящихся к затратам по строительству, приобретенным до 01.07.2016, необходимость выставления дольщику электронного счета-фактуры по НДС у заказчика (застройщика) отсутствует.

В данной ситуации электронный счет-фактура будет выставляться дольщику только по вознаграждению заказчика (застройщика).

Так, согласно п. 15 ст. 106¹ НК при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав заказчиком (застройщиком) строительства в интересах третьих лиц (в т.ч. дольщиков) и передаче третьему лицу (в т.ч. дольщику) по окончании строительства фактически произведенных затрат по строительству объекта выставление электронного счета-фактуры третьим лицам (в т.ч. дольщикам) осуществляется заказчиком (застройщиком) на основании данных электронного счета-фактуры, выставленного заказчику (застройщику) продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав, являющимся плательщиком НДС в Республике Беларусь. В этом случае сумма НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, отраженная в электронном счете-фактуре, выставленном заказчиком (застройщиком) третьим лицам (в т.ч. дольщикам), указывается из электронного счета-фактуры продавца товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В силу норм п. 8 ст. 106¹ НК электронный счет-фактура создается плательщиком и направляется на Портал электронных счетов-фактур без необходимости его выставления покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, если иное не установлено положениями п. 7 ст. 106¹ НК, при реализации услуг заказчика (застройщика) в случаях, когда вознаграждение, определяемое в виде разницы между суммой средств с учетом НДС, причитающейся к получению по договору с третьим лицом (в т.ч. с дольщиком), и суммой фактически произведенных затрат с учетом НДС по строительству объекта, приходящихся на долю третьего лица (в т.ч. дольщика), отсутствует, а налоговая база НДС заказчика (застройщика) определяется как стоимость услуг заказчика (застройщика), определенная исходя из объема средств, предусмотренных на содержание заказчика (застройщика) проектно-сметной документацией на строительство объекта с учетом НДС, и рассчитанная пропорционально доле участия третьего лица (в т.ч. дольщика) в строительстве объекта.

В соответствии с подп. 19.13 п. 19 ст. 107 НК не подлежат вычету суммы НДС, подлежащие передаче заказчиком (застройщиком) третьим лицам (в т.ч. дольщикам) в соответствии с ч. 7 п. 7 ст. 105 НК.

При ведении строительства до привлечения третьего лица (в т.ч. дольщика) суммы НДС, ранее принятые к вычету заказчиком (застройщиком) по товарам (работам, услугам), имущественным правам, которые не являются вложениями в долгосрочные активы заказчика (застройщика), подлежат восстановлению заказчиком (застройщиком) на дату заключения договора с третьим лицом (в т.ч. дольщиком).

Таким образом, заказчик (застройщик) налоговые вычеты, приходящиеся на долю дольщика, в т.ч. налоговые вычеты, относящиеся к затратам по созданию наружных инженерных сетей и сооружений, к вычету не принимает, а передает их третьим лицам (дольщикам).

Право на вычет сумм НДС, относящихся к затратам по строительству, в т.ч. к затратам по строительству инженерных сетей и сооружений, возникает у дольщика.

НДС у дольщика

При получении затрат по строительству объекта, в т.ч. затрат по строительству наружных инженерных сетей и сооружений, у дольщика наступает право на вычет фактически предъявленных ему (выделенных в акте С-17) сумм НДС.

Право на вычет сумм НДС, приходящихся на затраты по строительству инженерных сетей и сооружений, возникает у дольщика независимо от того, были ли переданы наружные инженерные сети и сооружения на баланс специализированным эксплуатационным организациям либо нет.

Таким образом, дольщик вправе принять к вычету предъявленные ему заказчиком (застройщиком) суммы НДС, относящиеся к возведенным наружным инженерным сетям и сооружениям, во всех случаях:

● при принятии объекта недвижимости (в т.ч. наружных инженерных сетей и сооружений) к бухгалтерскому учету в качестве объектов основных средств;

● при принятии объекта недвижимости к бухгалтерскому учету в качестве готовой продукции и, соответственно, отражении затрат по строительству наружных инженерных сетей и сооружений на счете 97 «Расходы будущих периодов»;

● при принятии объекта недвижимости в качестве объекта основных средств в случае передачи затрат по строительству наружных инженерных сетей и сооружений специализированным эксплуатационным организациям, т.е. при списании таких затрат дольщиком с кредита счета 08 «Вложения в долгосрочные активы» в кредит счета 91 «Прочие доходы и расходы».