Бухгалтерский и налоговый учет международной технической помощи

Материал подготовлен с использованием правовых актов по состоянию на 29 ноября 2016 г.

Раскрываются понятие международной технической помощи, порядок ее использования, а также особенности бухгалтерского и налогового учета.

Под международной технической помощью (далее – МТП) понимается один из видов помощи, безвозмездно предоставляемой Республике Беларусь донорами МТП для оказания поддержки в социальных и экономических преобразованиях, охране окружающей среды, ликвидации последствий катастрофы на ЧАЭС, развитии инфраструктуры путем проведения исследований, обучения, обмена специалистами, аспирантами и студентами, передачи опыта и технологий, денежных средств, поставки оборудования и других товаров (имущества) по одобренным проектам (программам) МТП, а также в форме организации и (или) проведения семинаров, конференций, иных общественных обсуждений.

Основные понятия, относящиеся к МТП, определены в п. 1 Указа Президента от 22.10.2003 № 460 «О международной технической помощи, предоставляемой Республике Беларусь» (далее – Указ № 460).

Доноры МТП – иностранное государство (его административно-территориальная единица), международная организация, их представительства либо уполномоченные этими государством и организацией субъекты права, предоставляющие МТП.

Поставщик товаров (работ, услуг) проекта (программы) МТП – юридическое или физическое лицо, поставляющее, передающее (выполняющее, оказывающее) товары (работы, услуги) получателю МТП для реализации проекта (программы) МТП.

Получателями МТП могут быть Республика Беларусь или ее административно-территориальная единица в лице госорганов, юрлица и граждане Республики Беларусь, которые получают МТП или в пользу которых реализуются проекты (программы) МТП.

Получатели МТП представляют в Комиссию по вопросам международного технического сотрудничества при Совете Министров (далее – Комиссия) проекты (программы) МТП.

Паспорт проекта и перечни товаров (имущества, в т.ч. денежных средств), работ и услуг, предоставляемых для реализации проектов (программ) МТП (далее – Перечень), направляются в Комиссию получателями МТП. Перечень является документом, подтверждающим отнесение товаров (имущества, в т.ч. денежных средств), работ и услуг к товарам (имуществу, в т.ч. денежным средствам), работам и услугам, предоставляемым получателю для осуществления проекта.

Подпунктом 1.3 п. 1 Указа № 460 предусмотрено освобождение объектов (включая денежные средства), получаемых в рамках МТП, от уплаты таможенных платежей и основных видов налогов.

При нецелевом использовании МТП освобождение от уплаты таможенных платежей и основных видов налогов не распространяется на получаемые (выполняемые, оказываемые) в рамках этой помощи денежные средства, в т.ч. в инвалюте, товары (работы, услуги), а также на иное имущество. В этом случае налоги, пошлины, сборы и отчисления уплачиваются (взыскиваются) с начислением пени, штрафов в соответствии с законодательством (подп. 1.4 п. 1 Указа № 460).

Если нормами международных договоров, действующих для Республики Беларусь, установлены иные правила, чем те, которые содержатся в Указе № 460, то применяются правила международных договоров. Реализация проектов (программ) МТП на территории Республики Беларусь допускается только после их регистрации в Минэкономики.

Порядок подготовки, рассмотрения, одобрения и регистрации проектов (программ) МТП, а также Перечней, установлен Положением, утв. постановлением Совета Министров от 21.11.2003 № 1522 (далее – Постановление № 1522). На основании решения Комиссии Минэкономики представляет подтверждения:

● ГТК – о товарах, ввозимых на территорию Республики Беларусь с территории иностранных государств (за исключением государств – членов ЕЭАС);

● МНС – о денежных средствах, в т.ч. в инвалюте, товарах (работах, услугах), имуществе, указанных в Перечне;

● областному (Минскому городскому) исполкому – об организации и (или) проведении в установленном порядке семинаров, конференций, иных общественных обсуждений в рамках МТП на территории соответствующей области (г. Минска).

КГК, МНС, ГТК, другие госорганы в соответствии с их компетенцией осуществляют контроль за целевым использованием денежных средств, в т.ч. в инвалюте, товаров (имущества), работ и услуг, предоставляемых в рамках проектов (программ) МТП и освобождаемых от обложения налогами, пошлинами, сборами и отчислениями, взимаемыми в государственные целевые бюджетные и внебюджетные фонды (подп. 1.7 п. 1 Указа № 460).

В Минэкономики представляется информация за отчетный год:

● ГТК – о размере льгот по уплате таможенных платежей, предоставленных по проектам (программам) МТП;

● МНС – о размере налоговых льгот, предоставленных по проектам (программам) МТП;

● республиканскими органами госуправления и иными госорганизациями, подчиненными Правительству, определенными в качестве головных по вопросам сотрудничества Республики Беларусь с международными организациями, – о привлечении МТП и ее результативности в соответствии с компетенцией;

● получателями МТП, подавшими заявление о регистрации проекта (программы) МТП, – о ходе реализации проектов (программ) МТП.

На основании представленной информации Минэкономики проводит ежегодную оценку проектов (программ) МТП и представляет на рассмотрение Комиссии результаты ее проведения (п. 6, 7 постановления Совета Министров от 26.11.2004 № 1513 «Об утверждении Положения о порядке проведения оценки реализации проектов (программ) международной технической помощи и их эффективности»).

В соответствии с подп. 1.8 п. 1 Указа № 460 Совет Министров и КГК ежегодно представляют Президенту совместный доклад о ходе реализации проектов (программ) МТП и их эффективности, а также о результатах контроля за целевым использованием МТП.

Использование МТП для организации и (или) проведения семинаров, конференций, иных общественных обсуждений на территории Республики Беларусь допускается после рассмотрения материалов об организации и (или) проведении семинаров, конференций, иных общественных обсуждений в рамках МТП Комиссией и их регистрации в Минэкономики. Непризнание объектами налогообложения предоставляемых донорами МТП товаров (имущества, в т.ч. денежных средств), оборотов по реализации товаров (работ, услуг) для проведения семинаров осуществляется на основании решения Комиссии и зарегистрированного Минэкономики заявления получателя МТП – организатора таких семинаров, конференций.

Порядок представления, рассмотрения и регистрации информации об организации и (или) проведении семинаров, конференций, иных общественных обсуждений в рамках МТП предусмотрен Положением, утв. постановлением Совета Министров от 15.09.2005 № 1027.

Налогообложение МТП

Виды помощи, получаемые в рамках МТП, не являющиеся объектами налогообложения, перечислены в подп. 1.3 п. 1 Указа № 460.

При этом подп. 1.5¹ п. 1 Указа № 460 установлено, что для применения положений абз. 2, 4 подп. 1.3 п. 1 Указа № 460 получатель МТП и (или) поставщик товаров (работ, услуг) проекта (программы) МТП представляет в ИМНС по месту постановки на учет документы, подтверждающие поставку, передачу (выполнение, оказание) товаров (работ, услуг) на территории Республики Беларусь либо ввоз товаров на территорию Республики Беларусь с территории государств – членов ЕАЭС для использования в целях, определенных проектом (программой) МТП.

Также подп. 1.5-2 п. 1 Указа № 460 определено, что в отношении товаров, ввезенных с территории иностранных государств (за исключением государств – членов ЕАЭС) с применением льгот, установленных в абз. 2 подп. 1.3 п. 1 Указа № 460 (НДС, акцизы, таможенные пошлины), ограничения по пользованию и (или) распоряжению такими товарами действуют до завершения проекта (программы) МТП, но не более 5 лет со дня выпуска этих товаров в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления (помещения под таможенный режим свободного обращения).

НДС

Как указано выше, преференции по налогам при реализации проектов (программ) МТП предоставлены подп. 1.3 п. 1 Указа № 460, среди них – преференция по НДС.

Аналогичная норма по НДС закреплена также в подп. 2.19 п. 2 ст. 93 Налогового кодекса (далее – НК), согласно которому объектами налогообложения НДС не признаются обороты по реализации на территории Республики Беларусь товаров (работ, услуг), поставляемых, передаваемых (выполняемых, оказываемых) поставщиком товаров (работ, услуг) проекта (программы) МТП и (или) получателем МТП для ее осуществления, а также обороты по их дальнейшей безвозмездной передаче в соответствии с целями и задачами проектов (программ) МТП в порядке и на условиях, установленных Президентом.

Кроме того, в силу подп. 1.13 п. 1 ст. 96 НК освобождены от НДС при ввозе на территорию Республики Беларусь товары, получаемые (полученные) в качестве МТП и (или) приобретенные за счет средств МТП, предназначенные для целей, определенных проектом (программой) МТП, в порядке и на условиях, установленных Президентом.

Разъяснение о порядке применения преференции даны в письме МНС от 12.06.2014 № 2-1-10/1338 «О налогообложении НДС международной технической помощи» (далее – Письмо № 2-1-10/1338) и письме МНС от 15.09.2015 № 2-1-10/1338-1 «О налогообложении НДС международной технической помощи» (далее – Письмо № 2-1-10/1338-1).

Согласно Письму № 2-1-10/1338 при поставке товаров (выполнении работ, оказании услуг) для целей проекта (программы) МТП субъектами хозяйствования, имеющими право на применение преференции по НДС, являются только те субъекты, которые заключили договор непосредственно с получателем МТП. Поставщик товаров (работ, услуг) при их реализации на территории Республики Беларусь в рамках проекта (программы) МТП формирует цены (тарифы) без НДС.

В Письме № 2-1-10/1338-1 дополнительно разъяснено, что такие подходы должны применяться для всех проектов МТП, в рамках которых получатель МТП получает денежные средства на реализацию мероприятий проектов МТП и самостоятельно осуществляет закупку товаров (работ и услуг).

Вместе с тем по отдельным проектам МТП установлены правила, согласно которым закупку товаров (работ, услуг) и их поставку получателю осуществляет донор МТП (или иные субъекты по его поручению).

Пунктом 33 Постановления № 1522 регламентировано, что в ИМНС получатель МТП и (или) поставщик товаров (работ, услуг) проекта (программы) МТП обязан представить в т.ч. копию договора (контракта) либо документ, подтверждающий получение товаров в виде МТП от донора или по его поручению. Вышеназванные документы должны содержать ссылку на зарегистрированный в установленном порядке проект (программу).

Указанная норма не ограничивает форму договора или иного документа, по которому фактически осуществляется передача товаров (работ, услуг) получателю МТП.

Для целей применения освобождения от налогообложения в случае, когда поставку товара получателю МТП осуществляет донор МТП или иные субъекты по его поручению и договор между получателем МТП и поставщиком отсутствует, такая приемка-передача товара между получателем МТП и поставщиком должна быть оформлена соответствующим актом, подтверждающим передачу товаров в рамках проекта МТП. Такой акт должен содержать ссылку на зарегистрированный в установленном порядке проект (программу) МТП и быть подписан руководителями получателя МТП и поставщика.

У организаций, поставляющих продукцию получателям МТП, нередко возникает вопрос о необходимости распределения налоговых вычетов между оборотами, облагаемыми НДС, и оборотами по реализации продукции в рамках МТП.

В соответствии с подп. 1.5¹ п. 1 Указа № 460 поставщик товаров (работ, услуг) проекта (программы) МТП должен представить в ИМНС по месту постановки его на учет документы, подтверждающие поставку, передачу (выполнение, оказание) товаров (работ, услуг) для осуществления проекта (программы) МТП. После представления документов в ИМНС поставщики не отражают в налоговой декларации по НДС обороты по реализации продукции получателям МТП и эти обороты не участвуют в распределении налоговых вычетов по НДС.

Налог на прибыль

Не включаются в состав внереализационных доходов и не облагаются налогом на прибыль товары (работы, услуги), имущественные права, денежные средства, безвозмездно полученные в качестве МТП в порядке и на условиях, установленных Президентом (подп. 4.9.6 п. 4 ст. 128 НК).

При получении от донора денежных средств в инвалюте у получателя в соответствии с Национальным стандартом бухгалтерского учета и отчетности «Влияние изменений курсов иностранных валют», утв. постановлением Минфина от 29.10.2014 № 69, возникает необходимость в отражении разниц, возникающих при пересчете выраженной в инвалюте стоимости активов и обязательств на дату совершения хозяйственной операции, а также на отчетную дату, которой является последний календарный день месяца.

Согласно общему порядку курсовые разницы, возникающие при переоценке активов и обязательств, стоимость которых выражена в инвалюте, за исключением возникающих у получателей иностранной безвозмездной помощи, включаются в состав внереализационных доходов (подп. 3.17 п. 3 ст. 128 НК) и облагаются налогом на прибыль. Исключение для получателей МТП законодательством не предусмотрено.

Поступившая валюта не подлежит обязательной продаже на основании п. 2 Указа Президента от 17.07.2006 № 452 «Об обязательной продаже иностранной валюты», т.к. МТП не является для получателя выручкой.

Налог на недвижимость

Не признается объектом налогообложения по налогу на недвижимость получаемое в рамках МТП имущество, приобретенное за счет или полученное в виде МТП для непосредственного осуществления такой помощи, на срок его использования в данных целях (абз. 5 подп. 1.3 п. 1 Указа № 460).

В подпункте 2.3 п. 2 ст. 185 НК определено, что не признаются объектом обложения налогом на недвижимость капитальные строения (здания, сооружения), их части, объекты сверхнормативного незавершенного строительства, приобретенные за счет средств или полученные в виде МТП, на срок их использования в целях непосредственного осуществления такой помощи.

Законом от 18.10.2016 № 432-З «О внесении изменений и дополнений в Налоговый кодекс Республики Беларусь» внесены изменения в ст. 185 НК, которые вступят в силу с 01.01.2017 и согласно которым не признаются объектом налогообложения налогом на недвижимость капитальные строения (здания, сооружения), их части, объекты сверхнормативного незавершенного строительства, возведенные, приобретенные за счет средств или полученные в виде МТП, на срок их использования в целях непосредственного осуществления такой помощи.

Бухгалтерский учет МТП

Полученная МТП в бухгалтерском учете отражается в порядке, установленном Инструкцией по бухгалтерскому учету безвозмездной помощи, утв. постановлением Минфина от 31.10.2011 № 112.

Первоначальная стоимость основных средств, нематериальных активов, фактическая себестоимость запасов, полученных или подлежащих получению как безвозмездная помощь, определяются исходя из их рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету.

Коммерческими организациями получение безвозмездной помощи отражается в бухгалтерском учете:

по дебету счета 08 «Вложения в долгосрочные активы» и кредиту счетов 98 «Доходы будущих периодов» (если по основным средствам, нематериальным активам начисляется амортизация в соответствии с законодательством), 91 «Прочие доходы и расходы» (если по основным средствам, нематериальным активам не начисляется амортизация в соответствии с законодательством) – при безвозмездном получении основных средств, нематериальных активов;

по дебету счета 10 «Материалы» и других счетов учета запасов и кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов» или счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности») – при безвозмездном получении запасов;

по дебету счетов 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках» и кредиту счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности») – при безвозмездном получении денежных средств;

по дебету счетов 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами» и кредиту счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности») – при безвозмездном выполнении работ, оказании услуг.

Учтенная в составе доходов будущих периодов безвозмездная помощь, полученная в виде основных средств, нематериальных активов, отражается по дебету счета 98 «Доходы будущих периодов» и кредиту счета 91 «Прочие доходы и расходы» на суммы начисленной амортизации основных средств, нематериальных активов от их первоначальной стоимости на протяжении срока их полезного использования.

Учтенная в составе доходов будущих периодов безвозмездная помощь, полученная в виде запасов, отражается по дебету счета 98 «Доходы будущих периодов» и кредиту счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» (субсчет 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности») на фактическую себестоимость использованных запасов на производство продукции, выполнение работ, оказание услуг.

Доход получателя МТП, образуемый в размере стоимости приобретенных, полученных в рамках проекта МТП товаров, денежных средств, иного имущества, не участвует в налогообложении по налогу на прибыль.

В связи с этим у получателя МТП образуется постоянная разница и постоянный налоговый актив, которые согласно абз. 5,7 п. 2 Инструкции по бухгалтерскому учету отложенных налоговых активов и обязательств, утв. постановлением Минфина от 31.10.2011 № 113, в бухгалтерском учете не отражаются.