Подведение итогов года: реформация баланса

Материал актуализирован с использованием правовых актов по состоянию на 11 февраля 2020 г.

Освещается порядок списания прибыли (убытка), полученной организацией за прошедший отчетный период.

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ

● Указ Президента от 20.10.2006 № 622 «О вопросах переоценки основных средств, доходных вложений в материальные активы, объектов незавершенного строительства и оборудования к установке» (далее – Указ № 622)

● Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утв. постановлением Минфина от 10.12.2013 № 80 (далее – НСБУ № 80)

● Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Индивидуальная бухгалтерская отчетность», утв. постановлением Минфина от 12.12.2016 № 104 (далее – НСБУ № 104)

● Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50)

● постановление Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры от 05.11.2010 № 162/131/37 «О порядке проведения переоценки основных средств, доходных вложений в материальные активы, оборудования к установке» (далее – Постановление № 162/131/37)

Общие положения

Реформация баланса – это списание прибыли (убытка), полученной организацией за прошедший отчетный период. По отношению к годовой отчетности реформацию баланса проводят 31 декабря, после того как в бухгалтерском учете будет отражена последняя хозяйственная операция, а также проведена годовая инвентаризация активов и обязательств организации и исправлены выявленные к этому времени ошибки.

В соответствии с п. 10–12 НСБУ № 80 ошибка, допущенная в отчетном году и выявленная до его окончания, исправляется в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, дополнительной или сторнировочной записью (записями) по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Доход или расход, возникающие в результате исправления этой ошибки, отражаются в составе доходов или расходов отчетного года (счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности», 91 «Прочие доходы и расходы»).

Ошибка, допущенная в отчетном году и выявленная после его окончания, но до даты утверждения бухгалтерской отчетности за этот год, исправляется в декабре отчетного года дополнительной или сторнировочной записью (записями) по соответствующим счетам бухгалтерского учета. Доход или расход, возникающие в результате исправления этой ошибки, отражаются в составе доходов или расходов отчетного года (счета 90, 91).

Ошибка, допущенная в году (годах), предшествующем (предшествующих) отчетному году, исправляется в том месяце отчетного года, в котором выявлена ошибка, дополнительной или сторнировочной записью (записями):

Дебет (Кредит) счетов 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных средств», 10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция», 50 «Касса», 51 «Расчетные счета», 52 «Валютные счета», 55 «Специальные счета в банках», 57 «Денежные средства в пути», 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками», 68 «Расчеты по налогам и сборам», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 71 «Расчеты с подотчетными лицами», 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям», 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» и др. – Кредит (Дебет) счетов 01, 02, 10, 41, 43, 50, 51, 52, 55, 57, 60, 62, 69, 70, 71, 73, 68 и др.

При этом в бухгалтерской отчетности корректируется вступительное сальдо каждой связанной с этой ошибкой статьи активов, обязательств, собственного капитала на начало самого раннего из представленных в бухгалтерской отчетности периодов, а также других связанных с этой ошибкой статей бухгалтерской отчетности за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период.

Кроме того, в бухгалтерском учете следует отразить результаты переоценки основных средств, доходных вложений в материальные активы, объектов незавершенного строительства и оборудования к установке на 31.12.2019, руководствуясь Указом № 622 и Постановлением № 162/131/37.

В соответствии с п. 1 Указа № 622 переоценка основных средств, доходных вложений в материальные активы, оборудования к установке (далее – имущество), числящихся в бухгалтерском учете (КУДиР), осуществляется:

1) в отношении зданий, сооружений и передаточных устройств:

●  в случае достижения показателя уровня инфляции в ноябре текущего года за предшествующий ему период с даты проведения последней переоценки, осуществленной в обязательном порядке в соответствии с требованиями законодательства, рассчитываемого и публикуемого Белстатом, 100 % и более – всеми организациями;

●  при ненаступлении случая, указанного выше, – по решению организации или собственника ее имущества;

2) в отношении другого имущества (кроме зданий, сооружений, передаточных устройств) по решению организации или собственника ее имущества.

Законодательством определены объекты, которые не подлежат переоценке (например, жилая часть многоквартирных жилых домов, объекты лизинга, имущество, расположенное на территории, загрязненной в результате катастрофы на ЧАЭС, и др.).

Переоценка проводится на 1 января года, следующего за отчетным, за период, прошедший с даты предыдущей переоценки по 31 декабря отчетного года, с отражением ее результатов в соответствии с законодательством в бухгалтерском учете (КУДиР) организациями (кроме Национального банка, банков и небанковских кредитно-финансовых организаций) 31 декабря отчетного года.

Таким образом, будет ли проводиться обязательная переоценка на 01.01.2020, организации могут решить, сравнив показатель уровня инфляции ноября 2019 г. по отношению к декабрю 2013 г., т.к. последняя обязательная переоценка проводилась по состоянию на 01.01.2014. По данным Белстата, уровень инфляции в ноябре 2019 г. по сравнению с декабрем 2013 г. составил 65,6 % (что меньше 100 %). Поэтому обязательной переоценки в отношении зданий, сооружений и передаточных устройств на 01.01.2020 не будет.

В настоящее время реформация проводится один раз в год – заключительной записью 31 декабря (п. 70 Инструкции № 50).

Операция по реформации баланса состоит из 2 этапов:

1) закрываются счета, на которых в течение года учитывались доходы, расходы и финансовые результаты деятельности организации (счета 90, 91);

2) включается финансовый результат, полученный организацией за прошедший год, в состав нераспределенной прибыли или непокрытого убытка.

Сопоставлением дебетового оборота по субсчетам 90-2 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг», 90-3 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг», 90-4 «Себестоимость реализованной продукции, товаров, работ, услуг», 90-5 «Управленческие расходы», 90-6 «Расходы на реализацию», 90-8 «Налог на добавленную стоимость, исчисляемый от прочих доходов по текущей деятельности», 90-9 «Прочие налоги и сборы, исчисляемые от прочих доходов по текущей деятельности», 90-10 «Прочие расходы по текущей деятельности» и кредитового оборота по субсчетам 90-1 «Выручка от реализации продукции, товаров, работ, услуг», 90-7 «Прочие доходы по текущей деятельности» определяется финансовый результат (прибыль или убыток) от текущей деятельности за отчетный период, который отражается по дебету (кредиту) субсчета 90-11 «Прибыль (убыток) от текущей деятельности» и кредиту (дебету) счета 99. Счет 90 сальдо на отчетную дату не имеет (п. 70 Инструкции № 50).

Первый этап реформации

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90 (кроме субсчета 90-11), закрываются внутренними записями на субсчете 90-11, например:

Дебет субсчетов 90-1, 90-7 – Кредит субсчета 90-11 – закрытие кредитовых сальдо субсчетов к счету 90;

Дебет субсчета 90-11 – Кредит субсчетов 90-2, 90-3, 90-4, 90-5, 90-6, 90-8, 90-9, 90-10 – закрытие дебетовых сальдо субсчетов.

Аналогично ведется учет в течение года на счете 91 – записи по субсчетам 91-1, 91-2, 91-3, 91-4 производятся накопительно в течение отчетного года. Сопоставлением дебетового оборота по субсчетам 91-2, 91-3, 91-4 и кредитового оборота по субсчету 91-1 определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный период, которое отражается по дебету (кредиту) счета 99 и кредиту (дебету) субсчета 91-5 «Сальдо прочих доходов и расходов». Счет 91 сальдо на отчетную дату не имеет (п. 71 Инструкции № 50).

По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 91, кроме субсчета 91-5 «Сальдо прочих доходов и расходов», закрываются внутренними записями на субсчете 91-5.

В результате произведенных бухгалтерских записей дебетовые и кредитовые обороты по субсчетам счетов финансовых результатов (счета 90, 91) будут равны. Таким образом, по состоянию на 1 января следующего года сальдо по счетам 90, 91 и по всем открытым к ним субсчетам будет равно нулю.

Второй этап реформации

В течение года на счет 99 ежемесячно поступают (закрываются) суммы с дебета или кредита субсчетов 90-11, 91-5.

Кроме того, по дебету счета 99 ежеквартально отражается начисление налога на прибыль, счет может дебетоваться по некоторым другим основаниям, например, при списании отложенного налогового актива (счет 09) или начислении отложенного налогового обязательства (счет 65) и др.

По окончании отчетного года счет 99 закрывается. При этом заключительной записью последнего месяца отчетного года сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года отражается по дебету (кредиту) счета 99 и кредиту (дебету) счета 84 (п. 78 Инструкции № 50).

Таким образом, на конец года после реформации (или на 1 января следующего года):

●  на счете 84 будет сальдо, которое показывает остаток (по кредиту или дебету) чистой нераспределенной прибыли (или чистого нераспределенного убытка);

●  по счетам 90, 91, 99 сальдо будет отсутствовать.

В индивидуальной бухгалтерской отчетности по статье «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» (стр. 460) показывается остаток нераспределенной прибыли (непокрытого убытка), учитываемой на счете 84.

Для того чтобы показать чистую прибыль (убыток) отчетного периода при составлении промежуточной бухгалтерской отчетности, т.е. в течение отчетного года, когда реформация баланса еще не проведена, предназначена стр. 470 «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода», где по статье «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода» показывается остаток чистой прибыли (убытка) отчетного периода, учитываемой на счете 99. В годовом бухгалтерском балансе статья «Чистая прибыль (убыток) отчетного периода» (стр. 470) не заполняется (п. 14 НСБУ № 104).

Пример 1.

В 2019 году организация, применяющая УСН с уплатой НДС по ставке 20 % и ведущая бухгалтерский учет на общих основаниях, получила выручку от оказания услуг в сумме 1 900 000,00 руб. Себестоимость оказанных услуг составила 800 000,00 руб.

В бухгалтерском учете организации производятся следующие записи:

Дебет счета 62 – Кредит субсчета 90-1 – 1 900 000,00 руб. – отражена выручка от оказания услуг;

Дебет субсчета 90-2 – Кредит субсчета 68-2 – 316 666,67 руб. – начислен НДС;

Дебет субсчета 90-3 – Кредит субсчета 68-2 – 47 500,00 руб. – начислен налог при УСН;

Дебет субсчета 90-5 – Кредит счета 26 «Общехозяйственные затраты» – 800 000,00 руб. – списана себестоимость услуг;

Дебет субсчета 90-11 – Кредит счета 99 – 735 833,33 руб. (1 900 000,00 – 316 666,67 – 47 500,00 – 800 000,00) – отражена прибыль от реализации.

31.12.2019 необходимо закрыть все субсчета, открытые к счету 90. Для этого необходимо произвести следующие бухгалтерские записи (первый этап реформации):

Дебет субсчета 90-1 – Кредит субсчета 90-11 – 1 900 000,00 руб. – закрыт субсчет 90-1 по окончании года;

Дебет субсчета 90-11 – Кредит субсчета 90-2 – 316 666,67 руб. – закрыт субсчет 90-2 по окончании года;

Дебет субсчета 90-11 – Кредит субсчета 90-3 – 47 500,00 руб. – закрыт субсчет 90-3 по окончании года;

Дебет субсчета 90-11 – Кредит субсчета 90-5 – 800 000,00 руб. – закрыт субсчет 90-5 по окончании года.

Пример 2.

В 2019 году организация получила доход от сдачи имущества в аренду в сумме 2 400 000,00 руб. (в т.ч. НДС 400 000,00 руб.). Расходы, связанные с предоставлением имущества в аренду, составили 600 000,00 руб. Сдача имущества в аренду согласно учетной политике организации относится к инвестиционной деятельности.

В бухгалтерском учете организации производятся следующие записи:

Дебет счета 62 – Кредит субсчета 91-1 – 2 400 000,00 руб. – начислена арендная плата за отчетный период;

Дебет субсчета 91-2 – Кредит счета 68 – 400 000,00 руб. – начислен НДС с арендной платы;

Дебет субсчета 91-4 – Кредит счета 02 (69, 70 и др.) – 600 000,00 руб. – отражены затраты, связанные со сдачей имущества в аренду;

Дебет субсчета 91-9 – Кредит счета 99 – 1 400 000,00 руб. (2 400 000,00 – 400 000,00 – 600 000,00) – отражена прибыль от прочей деятельности организации.

31.12.2019 необходимо закрыть все субсчета, открытые к счету 90. Для этого необходимо произвести следующие бухгалтерские записи (первый этап реформации):

Дебет субсчета 91-1 – Кредит субсчета 91-5 – 2 400 000,00 руб. – закрыт субсчет 91-1 по окончании года;

Дебет субсчета 91-5 – Кредит субсчета 91-2 – 400 000,00 руб. – закрыт субсчет 91-2 по окончании года;

Дебет субсчета 91-5 – Кредит субсчета 91-4 – 600 000,00 руб. – закрыт субсчет 91-4 по окончании года.

Каждый месяц бухгалтер определял финансовый результат, сопоставляя обороты по счетам 90, 91, и списывал этот результат на счет 99.

Кроме того, по дебету счета 99 в течение года отражаются суммы налогов и сборов, исчисляемых из прибыли в 2019 году:

●  налог на прибыль;

●  суммы расходов, осуществляемых организацией в соответствии с законодательством;

●  отложенные налоговые обязательства или погашение отложенного налогового актива.

В результате на счете 99 образуется кредитовое (прибыль) или дебетовое (убыток) сальдо. Это сальдо списывается последней записью отчетного года в кредит или дебет счета 84 (второй этап реформации).

Так, сумма чистой прибыли отчетного периода (месяца, квартала, года) списывается заключительной записью отчетного периода:

Дебет счета 99 – Кредит счета 84 – списана чистая (нераспределенная) прибыль отчетного года.