Учет в санаторно-курортных организациях. Часть 1
Читать «Учет в санаторно-курортных организациях. Часть 2»
Материал подготовлен с использованием правовых актов по состоянию на 15 марта 2019 г.
Приводятся отраслевые особенности санаторно-курортных организаций, порядок определения стоимости услуг, указанной в путевке, и формирования рабочего плана счетов.
ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ
● Налоговый кодекс (далее – НК)
● Закон от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З)
● Концепция санаторно-курортного лечения и оздоровления населения Республики Беларусь, утв. постановлением Совета Министров от 04.11.2006 № 1478 (далее – Концепция № 1478)
● постановление Совета Министров от 22.12.2001 № 1846 «О некоторых вопросах изготовления и использования бланков ценных бумаг и документов с определенной степенью защиты, а также документов с определенной степенью защиты» (далее – Постановление № 1846)
● Инструкция о порядке использования и бухгалтерского учета бланков строгой отчетности, утв. постановлением Минфина от 18.12.2008 № 196 (далее – Инструкция № 196)
● общегосударственный классификатор ОКРБ 005-2011 «Виды экономической деятельности», утв. постановлением Госстандарта от 05.12.2011 № 85 (далее – ОКРБ № 85)
● Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50)
● Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102)
Общие положения
В рамках Концепции № 1478 разработан комплекс мер по внедрению рыночных механизмов в сферу деятельности санаторно-курортных организаций, который является основой для создания современной высокоэффективной, конкурентоспособной системы санаторно-курортных организаций, развития рынка и экспорта санаторно-курортных услуг.
Согласно абз. 7 ч. 3 гл. 1 Концепции № 1478 санаторно-курортные услуги – услуги по оказанию санаторно-курортной помощи, проживанию, питанию, проведению досуга и другие сервисные услуги, предоставляемые в санаторно-курортных организациях.
На основании ОКРБ № 85 к таким услугам относятся:
Таблица 1
|
Код группировки |
Наименование группировки и ее описание |
|
55 |
Услуги по временному проживанию |
|
5510 |
Предоставление услуг гостиницами и аналогичными местами для проживания: ● санаторно-курортные и оздоровительные организации (кроме домов (баз) отдыха, оздоровительных лагерей) без оказания услуг медработниками; ● предоставление благоустроенных номеров для проживания, их уборка, смена постельного белья. Также возможно предоставление широкого перечня дополнительных услуг, таких как предоставление еды и напитков, парковка, услуги прачечной, бассейны и тренажерные залы, места отдыха и развлечений, места для проведения собраний и т.п. |
|
86 |
Здравоохранение |
|
86103 |
Деятельность санаторно-курортных организаций с оказанием услуг медработниками: ● деятельность санаторно-курортных организаций по предоставлению медуслуг в сочетании с услугами по проживанию, питанию и другими сервисными услугами санаторно-курортных организаций (например, деятельность санаториев, в т.ч. для детей, санаториев-профилакториев); ● деятельность санаторно-курортных организаций по предоставлению медуслуг в сочетании с услугами по проживанию, питанию и другими сервисными услугами санаторно-курортных организаций с организацией учебно-воспитательного процесса (например, деятельность детских реабилитационно-оздоровительных центров) |
|
862 |
Медицинская, в т.ч. стоматологическая, практика: ● первичные и специализированные медицинские консультации и лечение, оказываемые практикующими врачами всех профилей. Данные виды деятельности могут выполняться в порядке частной практики; в организациях, где медуслуги оказываются группами врачей; в медико-санитарных частях (врачебных здравпунктах), действующих при организациях, школах, стационарных учреждениях соцобслуживания, детских домах; в виде помощи на дому; ● частные консультации для стационарных пациентов. Эта группа исключает: ● деятельность организаций, оказывающих стационарную медпомощь (классифицируется в 8610); ● деятельность акушерок, физиотерапевтов и других средних медработников (классифицируется в 86901) |
|
87 |
Предоставление социальных услуг с обеспечением проживания: предоставление социальных услуг гражданам в организациях, оказывающих социальные услуги, в условиях постоянного или временного проживания, включая услуги средних медработников и социальных работников. Предоставляемые социальные услуги являются совокупностью медицинских и социальных услуг по уходу, надзору, помощи в бытовых действиях находящимся в учреждениях гражданам. Деятельность осуществляется круглосуточно, направлена на оказание социальных услуг, при которых лечение и получение образования не являются основными элементами. Эта деятельность может осуществляться госучреждениями или частными организациями, а также ИП |
В процессе оказания отдыхающим санаторно-курортных услуг по путевкам существует ряд определенных технологических операций, содержание которых определяется исходя из видов оказываемых услуг по путевкам. В связи с этим детальному рассмотрению подлежат виды услуг, включаемые в себестоимость санаторно-курортной путевки, как объекты учета затрат, расходов и доходов, а также калькулирования себестоимости санаторно-курортных услуг.
Санаторно-курортные организации имеют ряд отраслевых особенностей, которые необходимо учитывать при постановке и ведении бухгалтерского учета и формировании учетной политики:
1) различные виды экономической деятельности, осуществляемые санаторно-курортными организациями, указывают на необходимость ведения раздельного учета доходов и расходов по услугам, включаемым в стоимость путевки, и прочим платным услугам, в т.ч. по аренде парковочных мест, прокату спортивного и иного инвентаря и др.;
2) применение различного режима налогообложения, в частности, освобождение от уплаты НДС медуслуг, требует раздельного учета доходов и расходов по видам оказываемых услуг и видам экономической деятельности;
3) комплексность предоставляемых по путевкам услуг (проживание, питание, лечение и оздоровление, организация досуга и др.) предполагает выполнение обязательств по оказанию санаторно-курортных услуг, оформленных путевкой, до даты отъезда отдыхающего, что влияет на момент признания выручки от реализации услуг по путевкам, соответственно, на методику учета затрат, в т.ч. оценку незавершенного производства;
4) различные условия проживания в номере (уровень комфортности номера), виды санаторно-курортных организаций (санаторий для взрослых, взрослых и детей, детей, студенческий санаторий-профилакторий, детский реабилитационно-оздоровительный центр) и другие факторы оказывают влияние на состав затрат и, следовательно, на себестоимость реализованных услуг по путевке.
Таким образом, санаторно-курортные услуги по путевке – комплекс отдельных видов услуг, предусмотренных путевкой, который может включать проживание, санаторно-курортное лечение и (или) оздоровление в соответствии с определенным перечнем и количеством лечебно-реабилитационных услуг (процедур), питание и другие сервисные услуги, удовлетворяющие потребности граждан.
Особенностью деятельности санаторно-курортных организаций является наличие основного производства, направленного на оказание разных видов услуг (медицинские, услуги гостиничного хозяйства, общепита и др.), обслуживающих производств (прачечной, котельной и др.), каждое из которых выполняет определенные функции в целях качественного обслуживания отдыхающих.
Терминология
Путевка на санаторно-курортное лечение и оздоровление
С точки зрения русского языка для целей бухгалтерского учета термин «путевка на санаторно-курортное лечение и оздоровление» – это форма бланка документа, используемого санаторно-курортной организацией для оформления ее обязательств перед покупателем предоставляемых ею услуг. С этой целью санаторно-курортная организация изначально осуществляет приобретение (заказ и изготовление в типографии) форм бланков таких документов, которые имеют определенную степень защиты и нумерацию (идентификационный номер).
Согласно подп. 3.1 п. 3 Постановления № 1846 бланки ценных бумаг и документов с определенной степенью защиты, а также документы с определенной степенью защиты (далее – бланки и документы) подлежат:
● обязательной регистрации в Государственном реестре бланков ценных бумаг и документов с определенной степенью защиты, а также документов с определенной степенью защиты (далее – Государственный реестр);
● учету при их изготовлении и использовании.
Использование, бухгалтерский учет, хранение выданных (реализованных) бланков и документов осуществляются в порядке, установленном законодательством в отношении бланков строгой отчетности.
К бланкам и документам относится полиграфическая продукция, изготовленная с элементами (средствами) защиты от подделки, соответствующая требованиям, определяемым Минфином по согласованию с МВД и Минюстом, и (или) нумерацией (идентификационным номером), нанесенной при ее изготовлении, которая изготавливается, распространяется, используется и уничтожается в установленном законодательством порядке (подп. 3.2 п. 3 Постановления № 1846).
Таким образом, поскольку бланк путевки изготавливается типографским способом и имеет идентификационный номер, нанесенный при его изготовлении, его следует относить к бланкам документов с определенной степенью защиты, которые подлежат регистрации в Государственном реестре. В таком случае для целей бухгалтерского учета путевка – бланк документа с определенной степенью защиты, предназначенный для оформления договорных отношений по реализации комплекса санаторно-курортных и оздоровительных услуг, который учитывается в составе запасов в соответствии с Инструкцией № 196.
Бухгалтерский учет бланков строгой отчетности ведется бухгалтерией организации (ИП) в стоимостном и количественном выражении: коммерческими организациями и ИП, ведущими бухгалтерский учет, – на счете 10 «Материалы» (п. 19 Инструкции № 196). Аналитический учет бланков строгой отчетности ведется по каждому виду бланков и местам их хранения (материально ответственным лицам) коммерческими организациями и ИП, ведущими бухгалтерский учет, на забалансовом счете 006 «Бланки строгой отчетности» (п. 20 Инструкции № 196).
Следовательно, поступающие от поставщика бланки путевок отражаются на счетах 10 и 006. Выдача бланков строгой отчетности отражается коммерческими организациями и ИП, ведущими бухгалтерский учет, по дебету счетов 08 «Вложения во внеоборотные активы», 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 26 «Общехозяйственные расходы», 29 «Обслуживающие производства и хозяйства», 44 «Расходы на реализацию» и других счетов и кредиту счета 10 (п. 23 Инструкции № 196), а их списание с подотчета материально ответственных лиц (списание конкретных серий и номеров бланков) отражается по расходу забалансового счета 006 (п. 22 Инструкции № 196).
Согласно п. 84 Инструкции № 50 счет 006 предназначен для обобщения информации о наличии и движении находящихся на хранении и выдаваемых под отчет бланков документов с определенной степенью защиты.
Оформленная путевка на санаторно-курортное лечение и оздоровление
На основании абз. 9 ч. 3 гл. 1 Концепции № 1478 путевка – документ, удостоверяющий право граждан на получение комплекса услуг в санаторно-курортных и оздоровительных организациях. Однако если имеется в виду поступивший в организацию бланк путевки, то он еще ничего не удостоверяет. Если же таким бланком удостоверяется право граждан на получение комплекса услуг, то следует говорить об оформленной путевке. В данном определении регламентированы важные юридические аспекты, с одной стороны, отражающие право граждан на получение комплекса услуг, а с другой – свидетельствующие о возникновении обязательства санаторно-курортной организации предоставить услуги согласно договору с момента заезда отдыхающих по путевке и до момента окончания срока действия путевки, поскольку при приобретении путевки санаторно-курортные услуги еще не оказаны.
Договор на оказание санаторно-курортных услуг без оформленной путевки на конкретное физлицо, в которой указываются основные реквизиты (место оказания санаторно-курортных услуг, срок пребывания в санаторно-курортной организации, ФИО физлица и т.д.), а также подпись лица, подтверждающего получение данного права, не имеют юридической силы. В связи с этим содержание термина «путевка» в приведенном контексте не в полной мере соответствует его названию, поскольку отражает смысловую нагрузку только с момента ее оформления и передачи покупателю.
Экспертное мнение
Наиболее правильно использовать термин «оформленная путевка», т.к. оформленная путевка является инструментом договорных отношений, подтверждением того, что услуга будет оказана в установленный период.
Поэтому далее будет рассматриваться термин «оформленная путевка» в ситуациях, когда будет осуществляться оформление путевки санаторно-курортной организацией и ее передача непосредственно физлицу с отражением обязательства санаторно-курортной организации перед покупателем путевки.
Справочно
Обязательства – задолженность организации, возникшая в результате совершенных хозяйственных операций, погашение которой приведет к уменьшению активов или увеличению собственного капитала организации (абз. 8 ст. 1 Закона № 57-З).
В отношении термина «путевка» под ее реализацией для целей бухгалтерского учета следует понимать реализацию бланков документов. Следовательно, такая реализация возможна только в одном случае – когда изготовитель (типография) реализует изготовленный бланк санаторно-курортной путевки непосредственно санаторно-курортной организации.
Согласно подп. 1.19 п. 1 ст. 118 НК освобождаются от НДС обороты по реализации на территории Республики Беларусь путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление населения организациями, их обособленными подразделениями, осуществляющими санаторно-курортное лечение и оздоровление населения, по перечню таких организаций, их обособленных подразделений, утверждаемому Советом Министров, а налоговая база НДС при реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), имущественных прав, исчисленная исходя из цен (тарифов) на товары (работы, услуги), имущественные права с учетом акцизов (для подакцизных товаров) без включения в них НДС (п. 1 ст. 120 НК).
Налоговая база при реализации приобретенных путевок на санаторно-курортное лечение и оздоровление населения, бланков трудовых книжек и (или) вкладышей к ним определяется как положительная разница между ценой реализации и ценой приобретения этих путевок, бланков. При этом цены приобретения и реализации определяются с учетом НДС (п. 22 ст. 120 НК).
В этом случае НДС исчисляется по формуле (ч. 2, абз. 3 ч. 3 п. 2 ст. 128 НК):
НДС = налоговая база × ставка НДС / (100 + ставка НДС).
Реализованные услуги по путевке
Для целей налогового учета подп. 2.30 п. 2 ст. 13 НК определено, что услуга – деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности либо по ее завершении.
Термин «услуга» для целей бухгалтерского учета в законодательстве не определен. На практике специалисты бухгалтерских служб используют термин «услуга» в том же контексте, что и для целей налогового учета.
При этом факт реализации санаторно-курортных услуг для целей налогового учета имеет варианты, приведенные в п. 14 ст. 121 НК, согласно которому днем оказания санаторно-курортных и оздоровительных услуг, предоставляемых санаторно-курортными и оздоровительными организациями (их обособленными подразделениями), по их выбору признается один из следующих дней:
1) последний день срока действия путевки (рис. 1);
2) последний день отчетного периода, в котором начато действие путевки (в части дней ее действия, приходящихся на этот отчетный период) (рис. 2), и последний день срока действия путевки (в части дней действия путевки, приходящихся на отчетный период, в котором прекращается ее действие) (рис. 3).
Внимание
Выбранный организацией порядок определения дня оказания таких услуг отражается в учетной политике организации и изменению в течение текущего налогового периода не подлежит.
Рис. 1. Заезд и отъезд отдыхающих по путевкам в текущем отчетном периоде
Рис. 2. Заезд отдыхающих по путевкам в текущем отчетном периоде, а отъезд – в следующем отчетном периоде
Рис. 3. Заезд отдыхающих по путевкам в прошлом отчетном периоде, а отъезд – в текущем отчетном периоде
Что касается отражения доходов и расходов в бухгалтерском учете, то здесь следует руководствоваться иными нормами для соблюдения принципов бухгалтерского учета и отчетности. Так, согласно п. 5 ст. 3 Закона № 57-З принцип соответствия доходов и расходов означает, что расходы отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, в котором признаются связанные с ними доходы (при их наличии).
Справочно
Согласно ст. 1 Закона № 57-З:
● доходы – увеличение экономических выгод в результате увеличения активов или уменьшения обязательств, ведущее к увеличению собственного капитала организации, не связанному с вкладами собственника имущества (учредителей, участников) организации;
● расходы – уменьшение экономических выгод в результате уменьшения активов или увеличения обязательств, ведущее к уменьшению собственного капитала организации, не связанному с его передачей собственнику имущества организации, распределением между учредителями (участниками) организации.
Для более полного понимания сущности деятельности санаторно-курортных организаций необходимо учитывать организационные, технологические, юридические и экономические факторы, характерные для объектов бухгалтерского учета, в данном случае – реализованных услуг по путевке.
Рис. 4. Технологический процесс оказания санаторно-курортных услуг по путевкам
Из вышеизложенного следует, что получение платы за путевку не является доходом санаторно-курортной организации, поскольку она еще даже не приступила к выполнению своих обязательств.
Таким образом, в бухгалтерском учете поступившая оплата предстоящих услуг по путевке является предварительной оплатой и не признается доходом на дату оплаты, а отражается как возникшее обязательство.
Согласно п. 18 Инструкции № 102 выручка от выполнения работы, оказания услуги признается в бухгалтерском учете при соблюдении следующих условий:
● сумма выручки может быть определена;
● организацией предполагается получение экономических выгод в результате совершения хозяйственной операции;
● степень готовности или завершенность работы, услуги на отчетную дату может быть определена;
● расходы, которые произведены при выполнении работы, оказании услуги, и расходы, необходимые для завершения работы, услуги, могут быть определены.
В соответствии с п. 20 Инструкции № 102 выручка от выполнения определенной работы, оказания определенной услуги признается в бухгалтерском учете по мере готовности работы, услуги на основании степени готовности работы, услуги, согласованной сторонами договора на выполнение работы, оказание услуги, если возможно определить указанную степень готовности на отчетную дату.
Выручка от выполнения определенной работы, оказания определенной услуги с длительным циклом выполнения или оказания признается в бухгалтерском учете по завершении выполнения работы, оказания услуги в целом, если невозможно определить степень готовности работы, услуги на отчетную дату.
Таким образом, для целей бухгалтерского учета для признания факта реализации санаторно-курортных услуг возможны ситуации, приведенные на рис. 1–3. По ситуациям, приведенным на рис. 2 и 3, признание выручки возможно:
1) по последнему дню срока действия путевки. В этом случае необходимо рассчитать (оценить) незавершенные услуги, чтобы отразить фактическую себестоимость реализованных санаторно-курортных услуг;
2) на последний день отчетного периода. В этом случае необходимо определить методику признания поступившей в счет предоставляемых услуг оплаты суммы выручки. Как правило, выручка принимается санаторно-курортными организациями пропорционально дням фактического пребывания.
Определение стоимости услуг по путевке и формирование рабочего плана счетов
При выборе метода учета затрат необходимо учитывать технологические особенности оказания санаторно-курортных услуг по путевкам, которые представляют собой 6 взаимосвязанных этапов:
Таблица 2
|
№ |
Название этапа |
Характеристика |
|
1-й этап |
Калькулирование санаторно-курортных услуг по путевке |
Рассчитывается плановая себестоимость услуг по путевке в разрезе номерного фонда с учетом условий загруженности, комфортности проживания и пакета услуг по путевке. На этом этапе определяется ценовая политика в части скидок и бонусов. В комплексе это дает возможность использовать нормативные калькуляции на этапе планирования для расчета производственной себестоимости санаторно-курортных услуг по путевке и формирования сметы затрат по центрам ответственности; управленческому персоналу санаторно-курортной организации осуществлять контроль за расходованием ресурсов в процессе предоставления услуг по путевкам, выявлением отклонений от норм, установлением причин отклонений и их анализом |
|
2-й этап |
Предварительное распределение (бронирование) путевок на будущие периоды персоналом санаторно-курортной организации |
Согласование условий пребывания (уровень комфортности номера) с покупателем, количества дней пребывания по путевке и сроков оплаты при бронировании физлицом. Если бронирование путевок осуществляется юрлицом, то дополнительно указывается количество путевок каждого вида. Бронирование путевок осуществляется, как правило, до отчетного периода, в котором предполагается оказание санаторно-курортных услуг, и позволяет спланировать денежные потоки в разрезе валют и сроков поступления оплаты |
|
3-й этап |
Поступление предварительной оплаты в подтверждение ранее осуществленной брони и (или) согласия на получение санаторно-курортных услуг по путевке |
Учет поступления сумм предварительной оплаты в установленном условиями договора санаторно-курортной организации размере |
|
4-й этап |
Фиксация необходимой информации об отдыхающих и их заселение в день заезда работником на ресепшене |
Регистрация прибывшего на отдых и его заселение, что предполагает выполнение ряда операций технологического характера, в значительной степени влияющих на весь дальнейший учетный процесс оказания услуг и, следовательно, на финансовые результаты деятельности санаторно-курортной организации |
|
5-й этап |
Непосредственное оказание санаторно-курортных услуг по путевкам в соответствии со сроком пребывания |
Одной из особенностей, присущих санаторно-курортным организациям, является то обстоятельство, что они непосредственно контактируют с потребителем при оказании услуг. При этом учитывается характер оказываемых санаторно-курортных услуг |
|
6-й этап |
Отражение выручки от реализации санаторно-курортных услуг по путевкам и определение финансового результата от их реализации |
Выезд отдыхающих в связи с окончанием срока действия путевки, что означает выполнение обязательств перед отдыхающим в полном объеме и отражение выручки от реализации санаторно-курортных услуг по путевкам |
Состав и структура затрат на оказание санаторно-курортных услуг по путевкам по статьям калькуляции зависят от типа санаторно-курортной организации, условий проживания в номере, использования ее инфраструктуры и других факторов. По своей экономической сущности затраты формируются с учетом требований Инструкции № 102 и относятся к прямым и распределяемым переменным косвенным затратам.
К прямым затратам в санаторно-курортных организациях относятся:
1) прямые затраты на оплату труда, которые включают:
● зарплату основного производственного персонала в соответствии с формами оплаты и нормами выработки, установленными законодательством, и системами премирования, разработанными санаторно-курортной организацией в соответствии с действующим законодательством. Основной производственный персонал включает работников, непосредственно занятых в процессе оказания санаторно-курортных услуг по путевке (врачей, среднего и младшего медперсонала); работников пищеблока (поваров, официантов, работников кухни, кладовщиков и т.п.); хозяйственно-обслуживающего персонала спального и лечебного корпусов (уборщиков комнат отдыхающих, кабинетов и других помещений); работников, занятых организацией досуга (культорганизаторов, инструкторов по физкультуре, библиотекарей, художников-оформителей и т.д.); учебно-воспитательного персонала детских санаториев и реабилитационно-оздоровительных центров;
● обязательные отчисления от оплаты труда основного производственного персонала по установленным законодательством ставкам в ФСЗН и Белгосстрах;
2) прямые материальные затраты, в состав которых входят затраты на:
● питание, включая стоимость продуктового набора, необходимого для приготовления блюд отдыхающим на основе технологических карт, на бланки заказного меню для отдыхающих;
● лечебные процедуры и медикаменты, в т.ч. стоимость препаратов медицинского назначения для лечебных процедур, минеральной воды, медикаментов, выдаваемых отдыхающим по путевкам, других материалов медицинского назначения, затраты на бланки путевок, санаторно-курортных книжек, историй болезни и т.п.;
● санитарно-гигиенические средства, прочие принадлежности для медицинских кабинетов, пищеблока, обслуживания отдыхающих в номерах;
3) прочие прямые затраты, к которым относятся затраты на проведение сторонними организациями концертов, танцевальных вечеров, тематических и других культурно-массовых мероприятий, связанных с организацией досуга.
При организации учетного процесса прямые затраты отражаются на счете 20.
К распределяемым переменным косвенным затратам относятся:
1) затраты на оплату труда и отчисления на социальные нужды от оплаты труда работников прачечной и работников других обслуживающих хозяйств;
2) материальные затраты, в которые включаются следующие виды материалов:
● инструменты, инвентарь и хозяйственные принадлежности, вспомогательные материалы на содержание помещений спального и лечебного корпусов, пищеблока, прачечной;
● специальная оснастка и фирменная одежда для основного персонала службы питания, лечебно-диагностического отделения и хозяйственно-обслуживающего отдела, прачечной и др.;
● запчасти для медицинского и прочего оборудования, основных средств пищеблока, лечебного и спального корпусов;
● прочие материалы для содержания помещений основного назначения;
3) прочие распределяемые переменные косвенные затраты включают затраты на стирку белья, водоснабжение и водоотведение, обучение основного персонала, другие аналогичные затраты.
При организации учетного процесса переменные косвенные затраты отражаются на счете 25 и подлежат дальнейшему распределению для списания на счет 20.
Условно-постоянные (общепроизводственные) затраты санаторно-курортных организаций не зависят от наполняемости номерного фонда отдыхающими и количества предоставленных им в отчетном периоде платных услуг и включаются в затраты периода с группировкой на отдельных субсчетах и аналитических счетах счета 25.
К условно-постоянным (общепроизводственным) затратам санаторно-курортных организаций относятся:
1) затраты на оплату труда и отчисления на социальные нужды от оплаты труда персонала службы эксплуатации зданий и сооружений, отдела эксплуатации инженерных коммуникаций и технологического оборудования; хозяйственно-обслуживающего персонала, занятого содержанием помещений общего назначения и благоустройством прилегающей территории (уборщиков территорий, специалистов садово-паркового хозяйства и т.п.); рабочих строительных специальностей по ремонту зданий и сооружений, отдела охраны труда;
2) материальные затраты на топливо для отопления и горячего водоснабжения зданий производственного назначения; стройматериалы, запчасти, вспомогательные материалы для ремонта зданий и сооружений, оборудования лечебного и спального корпусов, пищеблока, котельной; санитарно-гигиенические средства, прочие принадлежности для уборки помещений и территорий общего назначения; фирменная одежда, выдаваемая работникам бесплатно или на условиях частичной оплаты в пределах норм, предусмотренных законодательством; посадочный материал (однолетние растения и т.п.) для благоустройства территории; материалы для проведения мероприятий по охране труда и санитарно-противопожарным мероприятиям; прочие затраты, не относящиеся к перечисленным выше затратам (по транспортировке работников к месту работы и обратно по маршрутам, не обслуживаемым пассажирским транспортом общего пользования в данных направлениях, заготовительно-складские затраты и пр.);
3) прочие условно-постоянные затраты, которые включают затраты по коммунальным услугам; на ремонт зданий, сооружений и прочих объектов основных средств; на техобслуживание основных средств, в т.ч. расходы на поддержание основных средств в рабочем состоянии; амортизацию основных средств пищеблока, спального и лечебного корпусов; прочие затраты, связанные с выполнением работ, оказанием услуг сторонними организациями.
Часть условно-постоянных затрат санаторно-курортных организаций, которая включает управленческие расходы и расходы на реализацию санаторно-курортных услуг по путевкам, также входит в затраты периода и списывается на соответствующие субсчета счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности».
Таблица 3
Группировка условно-постоянных затрат периода санаторно-курортных организаций
|
Условно-постоянные затраты периода |
|
|
Управленческие расходы (счет 26) |
Расходы на реализацию санаторно-курортных услуг (счет 44) |
|
Заплата и отчисления на социальные нужды управленческого персонала |
Зарплата и отчисления на социальные нужды работников отдела по реализации путевок |
|
Амортизация основных средств и нематериальных активов управленческого назначения |
Амортизация основных средств, связанных с реализацией санаторно-курортных услуг |
|
Ремонт основных средств управленческого назначения |
Ремонт оборудования и других основных средств, необходимых для продажи путевок |
|
Командировочные расходы управленческого персонала |
Командировочные расходы, связанные с рекламой услуг |
|
Канцелярские расходы администрации санатория |
Канцелярские расходы, связанные с реализацией санаторно-курортных услуг |
|
Услуги связи аппарата управления |
Услуги связи отдела по реализации путевок |
|
Информационные, консультационные, юридические и другие услуги |
Изготовление печатной продукции (буклетов, календарей) |
|
Содержание пожарной и сторожевой охраны |
Реклама санаторно-курортных услуг по путевкам и другие аналогичные по назначению затраты |
|
Содержание интернет-сайта |
|
Таблица 4
Номенклатура статей затрат на оказание санаторно-курортных услуг по путевкам
|
Статья затрат |
Вид затрат |
Синтетический счет |
|
1. Затраты на оплату труда основного персонала |
Прямые переменные |
20 |
|
2. Отчисления от оплаты труда основного персонала, в т.ч.: 2.1. отчисления в ФСЗН (согласно законодательству); 2.2. страховые взносы в Белгосстрах (согласно законодательству) |
||
|
3. Затраты на питание |
||
|
4. Затраты на лечебные процедуры и медикаменты |
||
|
5. Затраты на организацию досуга |
||
|
6. Общепроизводственные затраты основного назначения, в т.ч.: 6.1. стирка белья; 6.2. содержание помещений основного назначения; 6.3. износ отдельных предметов в составе средств в обороте; 6.4. электроэнергия; 6.5. водоснабжение и водоотведение |
Косвенные условно-переменные |
Субсчет 25-1 «Затраты по содержанию и обслуживанию основных подразделений» |
|
7. Общепроизводственные затраты общего назначения, в т.ч.: 7.1. содержание помещений общего назначения и благоустройство прилегающей территории; 7.2. топливо; 7.3. вывоз и обезвреживание твердых бытовых отходов; 7.4. техобслуживание и ремонт основных средств; 7.5. охрана труда и санитарно-противопожарные мероприятия; 7.6. транспортные расходы; 7.7. прочие затраты |
Косвенные условно-постоянные |
Субсчет 25-2 «Затраты по обслуживанию и управлению общехозяйственного назначения» |
|
8. Ремонт зданий и сооружений производственного назначения |
||
|
9. Амортизация основных средств и нематериальных активов производственного назначения |
||
|
10. Производственная себестоимость |
|
|
|
11. Управленческие расходы |
Косвенные условно-постоянные |
26 |
|
12. Расходы на реализацию санаторно-курортных услуг по путевкам |
44 |
|
|
13. Полная себестоимость |
|
Таблица 5
Состав и характеристика статей калькуляции санаторно-курортных организаций
|
Состав статей калькуляции |
Характеристика статей калькуляции санаторно-курортных организаций |
|
1. Затраты на оплату труда основного персонала |
Затраты на зарплату работников основного обслуживания, занятых оказанием услуг определенного вида, связанных с лечением, питанием, проживанием отдыхающих по путевке, предусмотренные в плане по труду, – медперсонала (врачей, среднего и младшего медперсонала), работников пищеблока (шеф-повара, повара, кухонных рабочих, официантов), хозяйственно-обслуживающего персонала комнат спальных корпусов, работников спортивного комплекса, библиотеки, культорганизаторов, аккомпаниаторов, художников-оформителей и др., занятых организацией досуга отдыхающих по путевкам. Затраты на оплату труда основного персонала, работающего на условиях повременной оплаты, рассчитываются исходя из установленных тарифных ставок и разрядов, а для персонала, работающего сдельно, – по норме времени, необходимой для оказания услуги |
|
2. Отчисления от оплаты труда основного персонала |
Обязательные отчисления по ставкам, утвержденным законодательством, в ФСЗН от всех видов оплаты труда основного персонала независимо от источников выплат, кроме тех, на которые взносы не начисляются, а также страховой взнос по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в установленном размере – в Белгосстрах |
|
3. Затраты на лечебные процедуры и медикаменты |
Стоимость израсходованных медикаментов, перевязочных средств, одноразовых медицинских принадлежностей, лечебной грязи, лекарственных трав, минеральной воды, бланков путевок, санаторно-курортных карт, историй болезни, медицинского инвентаря стоимостью до 1 минимальной зарплаты и прочих материальных затрат, связанных с санаторно-курортным лечением по путевке согласно перечню лечебно-диагностических и оздоровительных процедур, входящих в стоимость койко-дня и путевки, утвержденному приказом руководителя организации |
|
4. Затраты на питание |
Стоимость сырья, полуфабрикатов и прочих продуктов питания согласно нормам среднесуточного набора продуктов питания на одного отдыхающего, утвержденным Минздравом, необходимых для приготовления блюд, содержащих определенное количество калорий, витаминов и микроэлементов, указанных в сборнике рецептур блюд и меню-раскладке согласно профилю заболевания. Стоимость затрат на продукты питания отражается без взимания наценок, установленных для организаций общепита |
|
5. Затраты на организацию досуга |
Затраты на организацию и проведение досуга отдыхающих: материалы, методические пособия, реквизиты, инвентарь стоимостью до 1 минимальной зарплаты, а также сувениры для проведения тематических вечеров и других культурно-развлекательных мероприятий для отдыхающих силами санаторно-курортной организации; показ кино- и видеофильмов и т.д., проводимый своими силами и сторонними организациями; прочие расходы на организацию досуга |
|
6. Общепроизводственные затраты основного назначения, в т.ч.: |
|
|
6.1. Износ отдельных предметов в составе средств в обороте |
Затраты на инструмент, приборы и лабораторное оборудование, инвентарь и хозяйственные принадлежности, спецодежду и специальную оснастку, белье и постельные принадлежности, которые в соответствии с учетной политикой организации включаются в состав оборотных активов, не подлежащих начислению амортизации |
|
6.2. Содержание помещений основного назначения |
Затраты на хозяйственные и вспомогательные материалы: ● санитарно-гигиенические, моющие и чистящие средства, ветошь, электролампы и другие материалы для содержания комнат отдыхающих, лечебных кабинетов, столовой и кухни, коридоров и прочих помещений в чистоте; ● запчасти для бытовой техники (пылесосов, телевизоров, холодильников, уборочных машин и пр.) |
|
6.3. Стирка белья |
Стоимость услуг сторонних организаций или затраты собственной прачечной по стирке (обработке) белья спального корпуса, лечебных и диагностических кабинетов, столовой и кухни: ● по начислению зарплаты и отчислений на социальные нужды работников прачечной; ● по начислению амортизации оборудования прачечной и других основных средств; ● по списанию материалов (моющих и чистящих средств, ветоши и т.д.), инвентаря и хозяйственных принадлежностей (ведер, хозяйственных перчаток и пр.), спецодежды и обуви, запчастей для оборудования и прочих материалов; ● по начислению и оплате коммунальных платежей (электроэнергии, водоснабжения, канализации и пр.) прачечной; прочие затраты прачечной. Стоимость услуг сторонних организаций на стирку (обработку) белья определяется путем умножения общего количества белья на действующие прейскуранты на стирку. Стоимость затрат на стирку (обработку) белья собственной прачечной определяется путем умножения общего количества белья на плановую цену, рассчитанную по смете затрат на содержание прачечной |
|
6.4. Электроэнергия |
Затраты на электроэнергию для освещения зданий спальных корпусов, лечебно-диагностических кабинетов и водогрязелечебниц, на потребление электроэнергии для работы медицинского, кухонного, столового и другого оборудования, кроме электроэнергии, используемой вспомогательными и обслуживающими хозяйствами, определяются по количеству установленного оборудования, потребляющего электроэнергию, продолжительности работы, расходу электроэнергии на единицу времени в соответствии с утвержденными нормами и тарифами на момент составления расчетов |
|
6.5. Водоснабжение и водоотведение |
Затраты на водоснабжение и канализацию для производственных и бытовых нужд, которые определяются исходя из среднего расхода на койко-день путем умножения тарифа на 1 куб.м в соответствии с фактическими затратами предыдущих периодов |
|
7. Общепроизводственные затраты общего назначения, в т.ч.: |
|
|
7.1. Содержание помещений общего назначения и благоустройство прилегающей территории |
Затраты, направленные на поддержание помещений и территории в надлежащем состоянии: ● уборка помещений и территории (инвентарь и хозяйственные принадлежности, прочие материалы); ● оформление клумб, цветников, парковых и садовых дорожек (стоимость цветов, декоративных однолетних насаждений и т.п.), стендов (канцелярских принадлежностей и пр.); ● очистка и уход за водоемами, находящимися на территории санатория; ● текущий ремонт объектов благоустройства; ● оплата труда и отчисления на социальные нужды садовников, уборщиков помещений и территории, других работников, занятых благоустройством территории санаторно-курортной организации |
|
7.2. Топливо |
Стоимость отпущенного топлива (газ природный, другие виды топлива) на подогрев воды для приготовления пищи, проведения лечебных процедур, комфортного проживания отдыхающих, на отопление лечебных и спальных корпусов, столовой и кухни, прочих зданий производственного назначения |
|
7.3. Теплоэнергия, вывоз и обезвреживание твердых бытовых отходов |
Санаторно-курортные организации, имеющие собственные котельные для отопления лечебного и спальных корпусов, пищеблока, других зданий и подогрева воды для хознужд, в затраты по их содержанию включают: зарплату и отчисления на социальные нужды работников котельной; амортизацию основных средств котельной; материалы; топливо, комплектующие и запчасти для оборудования котельной, санитарно-гигиенические средства, ветошь и т.д., специальную защитную одежду и обувь, инвентарь и хозяйственные принадлежности, прочие материалы; электроэнергию, водоснабжение и канализацию, прочие затраты котельной |
|
7.4. Техобслуживание и ремонт основных средств производственного назначения |
Зарплата и отчисления на социальные нужды работников отдела эксплуатации инженерных коммуникаций и технологического оборудования; стоимость запчастей, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, специальной защитной одежды и обуви для рабочих по техобслуживанию и ремонту оборудования и прочих основных средств производственного назначения; амортизация оборудования и прочих основных средств, необходимых для проведения техобслуживания и ремонта; стоимость услуг сторонних организаций по проведению работ, связанных с техобслуживанием и ремонтом технологического оборудования |
|
7.5. Охрана труда и санитарно-противопожарные мероприятия |
Зарплата и отчисления на социальные нужды работников отдела охраны труда. Стоимость проводимых санитарно-эпидемиологической службой медосмотров персонала. Стоимость обработки медицинских инструментов и приспособлений; оборудования, инвентаря и посуды пищеблока; стоимость моющих средств, средств личной гигиены и прочих защитных приспособлений, связанных с охраной труда и санитарно-противопожарными мероприятиями |
|
7.6. Прочие затраты |
Стоимость услуг связи, используемых основным персоналом; транспортные расходы в соответствии со сметой затрат на содержание автотранспорта и ведомостью распределения этих затрат; прочие материальные затраты, которые не нашли отражения в перечисленных выше статьях затрат |
|
8. Ремонт зданий и сооружений производственного назначения |
Затраты по ремонту зданий, лечебно-диагностических кабинетов, водогрязелечебницы, пищеблока и др. в соответствии с утвержденными сметами: ● стоимость запчастей, стройматериалов, инвентаря и хозяйственных принадлежностей, специальной защитной одежды и обуви для рабочих по ремонту зданий и сооружений; ● зарплата и отчисления на социальные нужды рабочих строительных специальностей (слесарей, сантехников, электриков и т.п.) по ремонту зданий и сооружений; ● амортизация оборудования и прочих основных средств, необходимых для проведения ремонта; ● стоимость услуг сторонних организаций по проведению работ, связанных с ремонтом зданий, сооружений, и т.д. |
|
9. Амортизация основных средств и нематериальных активов производственного назначения |
Затраты в виде амортизационных отчислений по основным средствам, участвующим в производственной деятельности, в т.ч. зданий, сооружений, медицинского и прочего оборудования, бытовой техники лечебного и спального корпусов, столовой, кухни и других основных средств производственного назначения. Для организаций, финансируемых из бюджета, начисление амортизации по объектам основных средств производится в конце года независимо от месяца их приобретения. В связи с этим плановая калькуляция стоимости путевки на текущий год включает сумму амортизации основных средств, рассчитанную путем деления фактически начисленной суммы амортизации за прошлый год на утвержденный план койко-дней на текущий год |
|
10. Прочие затраты |
Затраты, не вошедшие в статьи калькуляции, перечисленные выше: ● затраты на повышение квалификации основного персонала; налоги, сборы и другие платежи, перечисляемые в бюджет и внебюджетные фонды в установленном законодательством порядке, относимые на себестоимость услуг, кроме местных налогов и сборов, уплачиваемых за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации; ● страховые взносы по видам обязательного страхования, по добровольному страхованию жизни в установленном порядке, платежи по страхованию имущества, грузов и риска непогашения кредитов; арендная плата и пр. |
Поскольку санаторно-курортными организациями применяются различные режимы налогообложения, в частности, в стоимость путевки, платных медуслуг может не включаться НДС, возникает необходимость ведения раздельного учета прямых затрат по видам оказываемых санаторно-курортных услуг по путевкам, что предполагает организацию системы субсчетов и аналитических счетов.
Таблица 6
Схема субсчетов и аналитических счетов для учета затрат на счете 20
|
Счет 20 |
|||||
|
Субсчет 20-1 «Затраты, не учитываемые при налогообложении НДС» |
Субсчет 20-2 «Затраты, учитываемые при налогообложении НДС» |
||||
|
Аналитические счета |
Аналитические счета |
||||
|
20-11 «Затраты на оказание услуг по путевкам» |
20-12 «Затраты на оказание платных медицинских услуг» |
20-13 «Прочие затраты, не учитываемые при налогообложении НДС» |
20-21 «Затраты на оказание бытовых услуг» |
20-22 «Затраты по услугам общественного питания» |
20-23 «Затраты по прочим платным услугам» |
|
В том числе по видам затрат в разрезе статей калькуляции |
|||||
|
20-111 «Затраты на санаторно-курортное лечение и (или) оздоровление» |
20-121 «Затраты на лечебные процедуры (по видам)» |
20-131 «Детская комната» |
20-211 «Услуги проката» |
20-221 «Бар» |
20-231 «Услуги авто (трансфер)» |
|
20-112 «Затраты на питание» |
20-122 «Затраты на консультации врачей» |
20-212 «Парикмахерская» |
20-222 «Кафе» |
20-232 «Спа-салон» |
|
|
20-113 «Затраты на проживание» |
20-123 «Затраты на диагностические исследования» |
20-213 «Проживание» |
20-223 «Пиццерия» |
20-233 «Экскурсии» |
|
|
20-114 «Затраты на организацию досуга» |
20-124 «Бассейн» |
||||
|
20-115 «Затраты на использование инфраструктуры» |
20-125 «Прочие медицинские услуги» |
||||
Каждый из видов предоставляемых санаторно-курортных услуг по путевкам может иметь различный состав, уровень комфорта номера и величину затрат на их оказание. В частности, на величину прямых затрат на санаторно-курортное лечение и (или) оздоровление отдыхающих оказывают влияние состав и сложность проведения лечебно-диагностических процедур по путевке, оздоровительной путевке или путевке выходного дня. От возможности отдыхающего выбрать уровень комфорта номера для проживания, а также наиболее приемлемый вариант питания (заказное меню или шведский стол) зависит величина каждого вида затрат, что отражается на фактической себестоимости санаторно-курортных услуг по путевке. В связи с этим в разрезе каждого вида услуг по путевкам к счету 20 можно предусмотреть отдельные аналитические счета четвертого порядка, которые позволяют формировать информацию о фактических затратах для целей управления ими.
Таблица 7
Перечень аналитических счетов для учета прямых затрат на оказание санаторно-курортных услуг по путевкам к счету 20
|
Аналитический счет |
Наименование аналитического счета |
|
20-11 |
Затраты на оказание услуг по путевкам |
|
20-111 |
Затраты на санаторно-курортное лечение и (или) оздоровление |
|
20-111-1 |
Затраты на санаторно-курортное лечение и оздоровление по путевке |
|
20-111-2 |
Затраты на санаторно-курортное лечение и оздоровление по медицинской программе |
|
20-111-3 |
Затраты на оздоровление по путевке выходного дня |
|
20-112 |
Затраты на питание |
|
20-112-1 |
Заказное меню |
|
20-112-2 |
Шведский стол |
|
20-113 |
Затраты на проживание |
|
20-113-1 |
Стандартный 2-местный номер |
|
20-113-2 |
Номер повышенной комфортности |
|
20-113-3 |
Номер люкс |
|
20-114 |
Затраты на организацию досуга |
|
20-115 |
Затраты на использование инфраструктуры |
Таблица 8
Перечень субсчетов и аналитических счетов на счете 25
|
Субсчет, аналитический счет |
Наименование субсчета, аналитического счета |
Статья затрат |
|
25-1 (условно-переменные косвенные затраты) |
Затраты по содержанию и обслуживанию основных подразделений |
|
|
25-11 |
Материальные затраты на содержание помещений основного назначения |
|
|
25-111 |
Износ отдельных предметов в составе средств в обороте |
Износ отдельных предметов в составе средств в обороте |
|
25-112 |
Материальные затраты на содержание помещений основного назначения |
Содержание помещений основного назначения |
|
25-12 |
Стирка белья |
Стирка белья |
|
25-13 |
Водоснабжение и водоотведение |
Водоснабжение и водоотведение |
|
25-14 |
Электроэнергия |
Электроэнергия |
|
25-2 (условно-постоянные косвенные затраты) |
Затраты по обслуживанию и управлению общепроизводственного назначения |
|
|
25-21 |
Содержание помещений общего назначения и благоустройство прилегающей территории |
Содержание помещений общего назначения и благоустройство прилегающей территории |
|
25-22 |
Содержание и эксплуатация основных средств |
|
|
25-221 |
Техобслуживание и ремонт основных средств |
Техобслуживание и ремонт основных средств |
|
25-222 |
Ремонт зданий и сооружений |
Ремонт зданий и сооружений |
|
25-223 |
Амортизация основных средств и нематериальных активов |
Амортизация основных средств и нематериальных активов |
|
25-23 |
Охрана труда и санитарно-противопожарные мероприятия |
Охрана труда и санитарно-противопожарные мероприятия |
|
25-24 |
Коммунальные услуги |
|
|
25-241 |
Топливо |
Топливо |
|
25-242 |
Вывоз и обезвреживание твердых бытовых отходов |
Вывоз и обезвреживание твердых бытовых отходов |
|
25-25 |
Прочие затраты |
Прочие затраты |
Затраты, учтенные на счете 25 в качестве переменных, подлежат распределению между объектами калькулирования пропорционально базе, разработанной и закрепленной в положении об учетной политике санаторно-курортной организации, поскольку в силу своей специфики они достаточно разносторонние, а санаторно-курортные организации для оказания санаторно-курортных услуг по путевкам и дополнительных платных услуг отдыхающим в своем составе имеют:
1) подразделения, непосредственно оказывающие отдыхающим санаторно-курортные услуги, лечебно-диагностическое отделение, службу питания, хозяйственно-обслуживающий отдел и др.;
2) обслуживающие производства, отдел эксплуатации инженерных коммуникаций и технологического оборудования, отдел эксплуатации зданий и сооружений, прачечную и др., основной задачей которых является поддержание бесперебойной работы основных структурных подразделений по предоставлению санаторно-курортных услуг по путевкам.
Таблица 9
Варианты распределения условно-переменных затрат для включения в себестоимость санаторно-курортных услуг
|
База распределения |
Виды санаторно-курортных и оздоровительных услуг |
||||||
|
По путевке |
По путевке на оздоровление |
Медуслуги |
Бассейн |
Питание |
Проживание |
Итого |
|
|
1-й способ. Сумма прямых затрат, руб. коп. |
1 820,00 |
860,00 |
410,00 |
26,00 |
12,00 |
8,00 |
3 136,00 |
|
Доля в общей сумме, % |
58,04 |
27,42 |
13,08 |
0,82 |
0,38 |
0,26 |
100 |
|
Распределение условно-переменных затрат, руб. коп. |
59,40 |
28,10 |
13,40 |
0,80 |
0,40 |
0,30 |
102,40 |
|
2-й способ. Зарплата основного персонала, руб. коп. |
950,00 |
580,00 |
270,00 |
18,00 |
6,20 |
3,80 |
1 828,00 |
|
Доля в общей сумме, % |
51,96 |
31,73 |
14,77 |
0,98 |
0,34 |
0,22 |
100 |
|
Распределение условно-переменных затрат, руб. коп. |
53,20 |
32,40 |
15,10 |
1,10 |
0,40 |
0,20 |
102,40 |
|
3-й способ. Сумма прямых материальных затрат, руб. коп. |
870,00 |
280,00 |
140,00 |
8,00 |
5,80 |
4,20 |
1 308,00 |
|
Доля в общей сумме, % |
66,51 |
21,42 |
10,7 |
0,61 |
0,44 |
0,32 |
100 |
|
Распределение условно-переменных затрат, руб. коп. |
68,10 |
21,90 |
11,00 |
0,60 |
0,50 |
0,30 |
102,40 |
|
4-й способ. Выручка от реализации санаторно-курортных услуг, руб. коп. |
365,00 |
201,00 |
84,00 |
5,30 |
2,10 |
1,80 |
659,20 |
|
Доля в общей сумме, % |
55,37 |
30,49 |
12,75 |
0,8 |
0,32 |
0,27 |
100 |
|
Распределение условно-переменных затрат, руб. коп. |
56,7 |
31,2 |
13,1 |
0,8 |
0,3 |
0,3 |
102,4 |
Экспертное мнение
Способ распределения условно-переменных затрат пропорционально выручке от реализации санаторно-курортных услуг по путевкам наиболее обоснован, поскольку, несмотря на различные по составу и структуре виды прямых и косвенных затрат, единицы калькулирования себестоимости санаторно-курортных услуг и дополнительных платных услуг (медицинских, бытовых и т.д.), используется общий для всех санаторно-курортных услуг показатель, что делает полученные в процессе расчетов результаты наиболее достоверными. Достоинство данного способа заключается в обеспечении единого подхода к распределению переменных общепроизводственных затрат независимо от уровня подчиненности и отраслевых особенностей структурных подразделений, предоставляющих разные виды санаторно-курортных услуг, в достаточной простоте получения требуемой информации при условии формирования развитой системы аналитических счетов к счету 90.
