Отдельные вопросы по формированию стоимости объекта, законченного строительством
Материал подготовлен с использованием правовых актов по состоянию на 15 июля 2021 г.
Даются ответы на отдельные вопросы, возникающие при формировании стоимости объектов, законченных строительством.
ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ
● Положение о порядке приемки в эксплуатацию объектов строительства, утв. постановлением Совета Министров от 06.06.2011 № 716 (далее – Положение № 716)
● Инструкция по бухгалтерскому учету запасов, утв. постановлением Минфина от 12.11.2010 № 133 (далее – Инструкция № 133)
● Инструкция о порядке формирования стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утв. постановлением Минстройархитектуры от 14.05.2007 № 10 (далее – Инструкция № 10)
● Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 26 (далее – Инструкция № 26)
● Инструкция о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утв. постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее – Инструкция № 37/18/6)
● Строительные нормы 4.02.03-2019 «Отопление, вентиляция и кондиционирование воздуха», утв. постановлением Минстройархитектуры от 16.12.2019 № 69 (далее – СН 4.02.03-2019)
● постановление Минстройархитектуры от 06.12.2018 № 40 «Об установлении форм актов приемки объектов в эксплуатацию, гарантийного паспорта объекта строительства, перечней документов, представляемых приемочной комиссии» (далее – Постановление № 40)
● постановление Минэкономики от 30.09.2011 № 161 «Об установлении нормативных сроков службы основных средств и признании утратившими силу некоторых постановлений Министерства экономики Республики Беларусь» (далее – Постановление № 161)
Порядок формирования стоимости объектов (каждой части объекта), законченных строительством, регулируется Инструкцией № 10.
Справочно
Объект учета (часть объекта строительства) – каждое отдельно строящееся здание, сооружение, инженерные сети и другие объекты, стоимость строительства которых выделена в составе сводного сметного расчета и на строительство которых составлена объектная смета, а также встроенные и пристроенные объекты (абз. 2 п. 2 Инструкции № 10).
Стоимость объекта учета – совокупность затрат на строительство, отраженных в бухгалтерском учете и образующих первоначальную стоимость объекта учета (абз. 5 п. 2 Инструкции № 10).
В соответствии с п. 9 Инструкции № 10 бухгалтерский учет незавершенного строительства независимо от способа строительства ведется на счете 08 «Вложения в долгосрочные активы» на основании первичных учетных документов по фактическим затратам нарастающим итогом с даты начала строительства до даты приемки объекта (части объекта) в эксплуатацию.
Порядок приемки объектов, законченных строительством, регулируется Положением № 716.
Пунктом 3 Положения № 716 установлено, что объекты независимо от источников финансирования подлежат приемке в эксплуатацию приемочными комиссиями в соответствии с требованиями Положения № 716.
Приемка в эксплуатацию объектов оформляется актом приемки объекта в эксплуатацию по формам, утверждаемым Минстройархитектуры. Акт приемки объекта в эксплуатацию подписывается всеми членами приемочной комиссии. Отказ члена приемочной комиссии от подписания акта должен быть оформлен письменно не позднее даты окончания работы приемочной комиссии с обоснованием причин отказа (п. 6 Положения № 716).
Формы актов при приеме объекта в эксплуатацию и перечень документации, представляемой приемочной комиссии, утверждены Постановлением № 40.
Датой приемки в эксплуатацию объекта считается дата утверждения акта приемки объекта в эксплуатацию. Объекты, по которым сроки утверждения акта приемки объекта в эксплуатацию истекли, считаются непринятыми, и по ним приемочные комиссии назначаются повторно (п. 8 Положения № 716).
Акт приемки объекта в эксплуатацию согласно абз. 2 п. 7 Положения № 716 должен быть утвержден решением (приказом, распоряжением, постановлением) лица (органа), назначившего комиссию, в течение 15 дней со дня его подписания членами комиссии.
После приемки объекта в эксплуатацию и утверждения акта приемки объекта в эксплуатацию в бухгалтерском учете формируется стоимость объекта (каждой части объекта) и стоимость оборудования путем суммирования прямых и косвенных затрат (доли косвенных затрат). Доля косвенных затрат, включаемых в стоимость каждой части объекта и в стоимость оборудования, определяется на основании коэффициента, рассчитанного как отношение суммы прямых затрат по части объекта и оборудования ко всей сумме прямых затрат по объекту.
В случае наличия у одного объекта, части объекта нескольких частей, которые имеют разные сроки полезного использования, каждая такая часть при соблюдении условий, определенных п. 6 Инструкции № 26, принимается к бухгалтерскому учету как отдельный инвентарный объект основных средств.
Согласно п. 6 Инструкции № 26 единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект.
Инвентарным объектом основных средств является:
● объект со всеми приспособлениями и принадлежностями;
● отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций;
● обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое, предназначенный для выполнения определенной работы (ч. 1, 2 п. 6 Инструкции № 26).
При этом комплексом конструктивно сочлененных предметов являются один или несколько предметов, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять определенные функции только в составе комплекса (ч. 3 п. 6 Инструкции № 26).
Вместе с тем согласно ч. 4 п. 6 Инструкции № 26, если основное средство состоит из частей, имеющих различные сроки полезного использования и способных выполнять самостоятельные функции, каждая такая часть принимается к бухгалтерскому учету как отдельный инвентарный объект основных средств.
Если отдельные элементы (части) какого-либо объекта не могут выполнять самостоятельные функции, то инвентарным объектом основных средств (единицей учета) они являться не будут.
Вопрос 1.
Как учитывать при формировании стоимости объекта, законченного строительством, систему вентиляции: включить в состав здания или отразить в учете как отдельный инвентарный объект учета основных средств?
Система вентиляции включается в состав здания.
Порядок проектирования систем отопления, внутреннего теплоснабжения, вентиляции и кондиционирования воздуха в помещениях зданий и сооружений регулируется СН 4.02.03-2019.
В соответствии с СН 4.02.03-2019 вентиляция предусматривается для обеспечения допустимых параметров микроклимата и чистоты воздуха в обслуживаемой или рабочей зоне помещений (на постоянных и непостоянных рабочих местах).
Справочно
Вентиляция – обмен воздуха в помещениях для удаления избытка теплоты, влаги и вредных веществ с целью обеспечения допустимого микроклимата и качества воздуха в обслуживаемом помещении или рабочей зоне.
Вытяжная общеобменная вентиляция – вентиляция, осуществляющая регулируемое удаление воздуха из всего объема обслуживаемого помещения.
Приточная общеобменная вентиляция – вентиляция механическая, предназначенная для подачи воздуха в обслуживаемое помещение или рабочую зону. Кроме общеобменной вентиляции, здание, сооружение может быть оборудовано противодымной и аварийной вентиляцией.
Аварийная вентиляция – регулируемый (управляемый) обмен воздуха в помещении, обеспечивающий защиту обслуживаемого помещения от увеличения до опасных значений концентраций горючих газов, паров и пыли при их внезапном поступлении. Противодымная вентиляция – регулируемый (управляемый) газообмен внутреннего объема здания при возникновении пожара в одном из его помещений, предотвращающий поражающее воздействие на людей и (или) материальные ценности распространяющихся продуктов горения, обусловливающих повышенное содержание токсичных компонентов, увеличение температуры и изменение оптической плотности воздушной среды.
Инженерная система – совокупность устройств, оборудования, приборов и других технических средств со связями между ними, подчиненных определенному принципу и выполняющих общую функцию. Примерами инженерных систем могут служить: система вентиляции, система отопления, система водоснабжения, система газоснабжения и др.
Внутренняя инженерная система – инженерная система в пределах внутреннего пространства зданий и сооружений.
Здание – объект строительства, состоящий (по мере необходимости) из наземной и подземной части, включая внутреннее инженерное оборудование.
Вентиляция как комплекс устройств, обеспечивающий обмен воздуха для удаления избытков теплоты, влаги, вредных и других веществ, классифицируется в т.ч. по зоне обслуживания – местная и (или) общеобменная вентиляция, а также по способу создания давления для перемещения воздуха – с естественным и (или) искусственным (механическим) побуждением; по назначению – приточные и вытяжные.
Общеобменная вентиляция производственных и офисных помещений здания осуществляется естественным проветриванием или с применением вентиляционных установок. Применение той или другой вентиляции обосновывается расчетом, подтверждающим обеспечение воздухообмена, температуры и состояния воздушной среды.
Общеобменные вытяжные системы относительно равномерно удаляют воздух всего обслуживаемого помещения, а общеобменные приточные системы подают воздух и распределяют его по всему объему вентилируемого помещения. Иными словами, общеобменная вентиляция предназначена для обеспечения общесанитарных требований к производственным и общественным зданиям, сооружениям.
Таким образом, внутренняя система общеобменной вентиляции:
● отсутствует в приложении к Постановлению № 161 как отдельный объект амортизируемых основных средств;
● относится к внутренней инженерной системе здания, сооружения;
● вне здания (сооружения) самостоятельно не функционирует (ч. 3, 4 п. 6 Инструкции № 26).
Учитывая вышеизложенное, внутренняя система общеобменной вентиляции не образует собой отдельный инвентарный объект основных средств, а подлежит учету в составе здания (сооружения) как инвентарного объекта учета.
Вместе с тем система местной вентиляции в состав общеобменной системы вентиляции не включается и учитывается как отдельный инвентарный объект основных средств.
Справочно
Местная вентиляция – вентиляция, осуществляемая вытяжной или приточной механической системой, предотвращающая или снижающая распространение вредных веществ по объему обслуживаемого помещения или рабочей зоны.
Местный отсос – устройство для улавливания и удаления вредных и взрывоопасных газов, пыли, аэрозолей и паров, установленное у мест их образования (станок, аппарат, ванна, рабочий стол, шкаф и т.п.), присоединяемое к воздуховодам систем местных отсосов и являющееся, как правило, составной частью воздухотехнического оборудования.
Местная вентиляция работает по несколько иному принципу, чем общеобменная, все вредные вещества удаляются из помещения непосредственно в том месте, где они образуются.
Местная вентиляция в состав здания не включается и в соответствии с приложением к Постановлению № 161 относится к основным средствам с шифром 41602, нормативный срок службы – 6 лет.
Вопрос 2.
Как учитывать при формировании стоимости объекта, законченного строительством, систему кондиционирования: включить в состав здания или отразить в учете как отдельный инвентарный объект учета основных средств?
Система кондиционирования включается в состав здания.
Справочно
В СН 4.02.03-2019 приведены следующие определения:
● система кондиционирования воздуха – совокупность технических средств, предназначенных для кондиционирования воздуха, перемещения и распределения его в обслуживаемых помещениях, автоматического контроля и управления параметрами с заданной точностью и обеспеченностью;
● кондиционирование воздуха – автоматическое поддержание в обслуживаемых помещениях всех или отдельных параметров воздуха (температуры, относительной влажности, чистоты и подвижности) с целью обеспечения заданных параметров микроклимата, как правило, оптимальных метеорологических условий, наиболее благоприятных для самочувствия людей, ведения технологического процесса, обеспечения сохранности ценностей.
Система кондиционирования схожа с системой общеобменной вентиляции, разница состоит только в том, что вентиляция – это обмен воздуха в помещениях для удаления избытка теплоты, влаги и вредных веществ с целью обеспечения допустимого микроклимата и качества воздуха в обслуживаемом помещении или рабочей зоне, а кондиционирование – это автоматическое поддержание в обслуживаемых помещениях всех или отдельных параметров воздуха (температуры, относительной влажности, чистоты и подвижности) с целью обеспечения заданных параметров микроклимата.
Таким образом, система кондиционирования воздуха:
● относится к внутренней инженерной системе;
● не поименована в Постановлении № 161 как отдельный вид амортизируемых основных средств (приложение к Постановлению № 161).
Учитывая вышеизложенное, затраты по устройству системы кондиционирования формируют первоначальную стоимость присоединенной стоимости объекта аренды.
Система кондиционирования может быть реализована мультизональными VRV- и VRE-системами (к наружному блоку может быть подключено несколько внутренних блоков, которые могут работать одновременно в разных режимах, фреон разветвляется между блоками с помощью рефнетов), системой чиллер-фанкойл и другими видами.
Вместе с тем в состав системы кондиционирования не включаются кондиционеры, предназначенные для местного кондиционирования.
Местное кондиционирование реализуется посредством установки местного кондиционера воздуха.
Справочно
Местный кондиционер воздуха – кондиционер воздуха, конструкция которого предусматривает установку его в обслуживаемом помещении или рядом с ним.
Местное кондиционирование воздуха в служебных помещениях может осуществляться в т.ч. с использованием кондиционеров бытовых автономных.
Справочно
Кондиционер моноблочный – кондиционер, в котором все элементы холодильной машины конструктивно объединены в один блок и заключены в едином корпусе.
Кондиционер раздельный – кондиционер, в котором элементы холодильной машины конструктивно объединены в 2 и более количество блоков, заключены в 2 и большее количество корпусов. Например, блок компрессорно-конденсаторный (наружный) и блок воздухообрабатывающий (внутренний).
В соответствии с приложением к Постановлению № 161 кондиционер как оборудование для кондиционирования для целей бухгалтерского учета включен в подгруппу «Инвентарь и принадлежности» и относится к основным средствам «Кондиционер бытовой», шифр 70041, нормативный срок службы – 6 лет.
Ситуация.
В серверной возводимого здания установлены телекоммуникационные шкафы для размещения оборудования локально-вычислительной сети.
Как правильно отразить в учете шкафы при формировании стоимости объекта, законченного строительством?
В зависимости от учетной политики организации и принятого решения шкаф может быть отражен как отдельный инвентарный объект основных средств, включен в состав локально-вычислительной сети или отнесен к отдельным предметам в составе средств в обороте.
На аппаратном уровне локально-вычислительная сеть представляет совокупность компьютеров и других средств вычислительной техники (активного сетевого оборудования, принтеров, сканеров и т.п.), объединенных с помощью кабелей и сетевых адаптеров и работающих под управлением сетевой операционной системы. Каждое устройство в сети оснащается сетевым адаптером, адаптеры соединяются с помощью специальных кабелей и тем самым связывают оборудование в единую сеть. Компьютер, подключенный в локально-вычислительную сеть, называется рабочей станцией или сервером в зависимости от выполняемых им функций.
Справочно
Шкаф – независимо устанавливаемая, самоподдерживающаяся конструкция, предназначенная для размещения в ней электронного оборудования, которая может использоваться отдельно или в комбинации с другими шкафами, установленными в ряд. Шкаф может иметь или не иметь цоколь, ножки, ролики, ножки на колесах и т.д. в зависимости от нагруженности и мобильности.
Шкаф может быть снабжен дверями и (или) боковыми стенками с одной или нескольких сторон в соответствии с требованиями эксплуатации. Шкаф может иметь цельные и вмонтированные вертикальные элементы, позволяющие закреплять на них панели.
В зависимости от своего назначения шкафы делятся на монтажные и серверные. В серверных устанавливается серверное оборудование, которое является тяжелым. Поэтому такие модели должны иметь повышенную стойкость к нагрузкам. Монтажные модели предназначены для размещения патч-панелей, кросс-панелей, коммутаторов и т.д.
Согласно приложению к Постановлению № 161 телекоммуникационный шкаф относится к основным средствам с шифром 45601, нормативный срок службы – 15 лет.
Учитывая то, что телекоммуникационный шкаф используется для установки оборудования локально-вычислительной сети, он образует с локально-вычислительной сетью комплекс конструктивно сочлененных частей (ч. 2 п. 6 Инструкции № 26).
При этом комплексом конструктивно сочлененных предметов являются один или несколько предметов, имеющих общие приспособления и принадлежности, общее управление, смонтированные на одном фундаменте, в результате чего каждый входящий в комплекс предмет может выполнять определенные функции только в составе комплекса (ч. 3 п. 6 Инструкции № 26).
Частью 4 п. 6 Инструкции № 26 установлено, что если основное средство состоит из частей, имеющих различные сроки полезного использования и способных выполнять самостоятельные функции, то каждая такая часть принимается к бухгалтерскому учету как отдельный инвентарный объект основных средств.
Пунктом 19 Инструкции № 37/18/6 предусмотрено, что:
● срок полезного использования – ожидаемый или расчетный период эксплуатации основных средств в процессе предпринимательской деятельности;
● срок полезного использования по объектам основных средств, используемым в предпринимательской деятельности, может быть установлен в пределах диапазона сроков полезного использования, определенного исходя из нормативных сроков службы, установленных приложением к Постановлению № 161.
В соответствии с п. 21 Инструкции № 37/18/6 срок полезного использования устанавливается в годах (соответствующем им количестве месяцев) в пределах между нижней и верхней границами диапазонов (с точностью до 2 знаков после запятой) по группам амортизируемых объектов основных средств согласно приложению 3 к Инструкции № 37/18/6.
Так, для объектов основных средств:
● локально-вычислительная сеть – срок полезного использования может быть установлен в диапазоне от 2,5 (5 × 0,5) до 7,5 (5 × 1,5) лет;
● телекоммуникационный шкаф – срок полезного использования может быть установлен в диапазоне от 7,5 (15 × 0,5) до 22,5 (15 × 1,5) лет.
Таким образом:
● шкаф входит в состав комплекса с оборудованием локально-вычислительной сети (ч. 3 п. 6 Инструкции № 26);
● шкаф выполняет самостоятельные функции;
● сроки полезного использования локально-вычислительной сети и шкафа могут совпадать (п. 21, приложение 3 к Инструкции № 37/18/6).
Учитывая приведенную терминологию и руководствуясь ч. 4 п. 6 Инструкции № 26, если срок полезного использования локально-вычислительной сети и шкафов будет принят равным 7,5 лет, то в этом случае шкафы могут быть включены в состав локально-вычислительной сети, в ином случае – подлежат учету как отдельные инвентарные объекты основных средств с шифром 45601.
Порядок классификации и учета локально-вычислительной сети и шкафов следует оформить решением комиссии по амортизационной политике организации (п. 6, приложение 1 к Инструкции № 37/18/6).
Справочно
Вместе с тем рекомендуется учитывать следующее:
● машина – ряд взаимосвязанных частей или узлов, из которых хотя бы одна часть или один узел двигается с помощью соответствующих приводов, цепей управления, источников энергии, объединенных вместе для конкретного применения (например, обработки, переработки, перемещения или упаковки материала);
● оборудование – применяемое самостоятельно или устанавливаемое на машину техническое устройство, необходимое для выполнения ее основных и (или) дополнительных функций, а также для объединения нескольких машин в единую систему.
Учитывая вышеприведенные термины, шкаф не относится ни к машинам, ни к оборудованию.
Активы, являющиеся материальными и не относящиеся к зданиям, сооружениям, машинам и оборудованию, относятся к инвентарю и принадлежностям.
В соответствии с п. 3 Инструкции № 133 инвентарь, хозяйственные принадлежности, инструменты, оснастка и приспособления, сменное оборудование и др. относятся к запасам.
Примечание
Инструкция № 133 не применяется в отношении инвентаря, который в соответствии с учетной политикой организации относится к основным средствам (абз. 7 п. 4 Инструкции № 133).
Иными словами, если по каким-либо критериям шкаф как актив, относящийся к запасам, не соответствует критериям отнесения его к основным средствам (к примеру, по стоимости), он подлежит учету в составе отдельных предметов в составе средств в обороте.
