Списание топлива на работу строительной техники и механизмов

Материал подготовлен с использованием правовых актов по состоянию на 20 августа 2021 г.

Описывается порядок отражения в бухгалтерском и налоговом учете хозяйственных операций, связанных со списанием топлива на работу строительной техники и механизмов.

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ

● Налоговый кодекс (далее – НК)

● Закон от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З)

● Декрет Президента от 23.11.2017 № 7 «О развитии предпринимательства» (далее – Декрет № 7)

● постановление Совета Министров от 10.08.2020 № 470 «О порядке установления норм расхода топлива» (далее – Постановление № 470)

● Инструкция о порядке применения норм расхода топлива для механических транспортных средств, машин, механизмов и оборудования, утв. постановлением Минтранса от 31.12.2008 № 141 (далее – Инструкция № 141)

● Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов по договорам строительного подряда, утв. постановлением Минстройархитектуры от 30.09.2011 № 44 (далее – Инструкция № 44)

● Инструкция по бухгалтерскому учету запасов, утв. постановлением Минфина от 12.11.2010 № 133 (далее – Инструкция № 133)

● Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102)

● Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50)

● Инструкция о порядке определения стоимости объекта строительства в бухгалтерском учете, утв. постановлением Минстройархитектуры от 14.05.2007 № 10 (далее – Инструкция № 10)

Общие положения

Транспортные средства эксплуатируются практически каждой организацией независимо от осуществляемых видов деятельности для выполнения работ и оказания услуг, изготовления продукции, для обеспечения деятельности самой организации.

Списание топлива на работу транспортных средств, строительной техники и механизмов, в т.ч. бухгалтерский и налоговый учет, является весомой статьей затрат для организаций, осуществляющих строительную деятельность. Это актуально и для подрядчиков, и для заказчиков, осуществляющих строительство хозяйственным способом и имеющих в собственности или в ином законном пользовании и владении строительную технику и механизмы. Необоснованное и чрезмерное списание топлива ведет к завышению расходов хозяйствующих субъектов, а также может свидетельствовать о непроизводительном расходовании топливно-смазочных материалов, влекущем негативные последствия вплоть до банкротства организации, о совершении противоправных деяний работниками организаций.

В соответствии с подп. 1.2¹ п. 1 ст. 171 НК к нормируемым затратам относятся затраты на оплату стоимости топлива и электроэнергии для механических транспортных средств, судов, машин, механизмов и оборудования, израсходованных в пределах норм, установленных руководителем организации самостоятельно либо на основании результатов испытаний, проведенных аккредитованной испытательной лабораторией.

Пунктом 10 Инструкции № 141 установлены повышения к норме расхода топлива в зависимости от условий эксплуатации транспортных средств:

● механического транспортного средства, машины, механизма и оборудования на территории Республики Беларусь и за ее пределами в зимних условиях эксплуатации – не более 10 %. Для механического транспортного средства, машины, механизма и оборудования, предназначенных для эксплуатации исключительно в зимних условиях (снегоуборочные машины, снегоходы и т.п.), данное повышение не применяется;

● автомобиля в городах с численностью населения от 100 тыс. чел. от 5 до 25 %;

● механического транспортного средства, оборудованного кондиционером, установкой «климат-контроль» или дополнительным автономным подогревателем двигателя, работающим в автоматическом режиме, – не более 7 % и др.

Теперь у организаций отсутствует обязанность придерживаться порядка определения норм, установленного Инструкцией № 141. В частности, применять повышение и (или) понижение нормы, дополнительный расход топлива. Вместе с тем с учетом разных условий эксплуатации автомобилей (например, эксплуатация в условиях отрицательной температуры, при буксировке другого автомобиля) руководитель вправе установить повышение (понижение), дополнительный расход к установленной им норме. Руководитель вправе установить разные нормы расхода топлива для отдельных условий эксплуатации каждого конкретного автомобиля.

Независимо от того, установил руководитель норму самостоятельно или путем обращения в аккредитованную лабораторию, норму расхода топлива, повышение (понижение), дополнительный расход топлива необходимо закрепить в распорядительном документе (например, приказе).

При самостоятельном установлении нормы расхода топлива следует учесть, что установленные нормы не должны замаскировать недостачи, хищение топлива, бесконтрольный его расход. В таких ситуациях при проверках налоговая база налога на прибыль будет пересчитана, а организации придется как доплатить налог на прибыль, так и перечислить в бюджет пеню.

Использование ряда наименований строительной техники не подразумевает выполнения технологических операций по перемещению грузов, пассажиров и багажа. Например, работы бульдозера по перемещению грунтов, работы экскаваторов и т.п. Вместе с тем нормы расхода топлива на работу подобных машин и механизмов также установлены Минтрансом и могут быть использованы организацией как основа для утверждения своих норм.

Пунктом 1 Постановления № 470 установлено, что:

● нормы расхода топлива для механических транспортных средств, судов, машин, механизмов и оборудования устанавливаются руководителями организаций и ИП самостоятельно либо на основании результатов испытаний, проведенных аккредитованной испытательной лабораторией;

● республиканские органы госуправления вправе определять требование о согласовании норм расхода топлива, устанавливаемых руководителями подчиненных (входящих в состав, систему) организаций, и порядок такого согласования;

● за период с 12.07.2015 до вступления в силу Постановления № 470 допускается применение норм расхода топлива, установленных в данный период руководителями организаций и ИП самостоятельно либо на основании результатов испытаний, проведенных аккредитованной испытательной лабораторией, при условии, что такие нормы не установлены актами законодательства или локальными актами республиканских органов госуправления и иных госорганов (организаций), подчиненных (подотчетных) Президенту или Совету Министров.

Таким образом, право устанавливать нормы расхода топлива полностью предоставлено руководителю организации и ИП.

Каких-либо ограничений в порядке, периодичности установления таких норм ни Постановлением № 470, ни НК не установлено.

Исходя из этого, при применении повышающих (понижающих) коэффициентов, дополнительных норм расхода топлива к линейным нормам в соответствии с Инструкцией № 141 порядок их применения, размеры и сроки устанавливаются приказом руководителя (п. 5 Инструкции № 141).

При возникновении необходимости руководитель вправе их пересмотреть.

Однако в целях экономии топливно-энергетических ресурсов следует исходить из объективной необходимости такого пересмотра (например, когда подтвержденный фактический расход, не связанный с утратой топлива, превышает установленные нормы или изначально были установлены заниженные нормы (коэффициенты)).

Бухгалтерский учет

Основным НПА, регламентирующим порядок отражения расходов, включая стоимость израсходованного топлива, по договорам строительного подряда в бухгалтерском учете является Инструкция № 44.

Непосредственно учет получения и списания топлива в бухгалтерском учете регламентирован гл. 4 Инструкции № 133. ГСМ относятся к запасам (п. 3 Инструкции № 133).

Порядок бухгалтерского учета получения и движения топлива в организации, применяемые документы оговариваются в учетной политике в соответствии со ст. 9 Закона № 57-З.

Согласно п. 80 Инструкции № 133 бухгалтерский учет ГСМ организациями ведется на счете 10 «Материалы» по видам ГСМ, местам хранения и материально ответственным лицам. При этом могут быть открыты субсчета: «Топливо на складах», «Топливо в баках транспортных средств».

На основании ТТН-1, документов на заправку через АЗС и других первичных учетных документов производится оприходование ГСМ с отражением в бухгалтерском учете следующими записями:

На основании документов, по которым в организации производились прием и отпуск ГСМ, материально ответственное лицо составляет отчет о движении ГСМ, который представляется в бухгалтерию и служит основанием для отражений операций по учету топлива на счетах бухгалтерского учета (п. 79 Инструкции № 133).

Данные о наличии остатка ГСМ в баках транспортных средств, машин и механизмов на конец отчетного месяца, учтенные на субсчете «Топливо в баках транспортных средств», ежемесячно подтверждаются актом снятия остатков (п. 82 Инструкции № 133).

С учетом п. 5 ст. 9 Закона № 57-З организация может оговорить в учетной политике:

● замер остатка ГСМ в баках транспортных средств, машин и механизмов на конец отчетного месяца проводить с помощью метроштоков;

● замер остатка ГСМ в баках транспортных средств, машин и механизмов на конец отчетного месяца проводить при заполнении бака до полного объема;

● замер остатка ГСМ в баках транспортных средств, машин и механизмов на конец отчетного месяца проводить путем слива топлива;

● замер остатка ГСМ в баках транспортных средств, машин и механизмов на конец отчетного месяца проводить другим способом.

Стоимость ГСМ, фактически израсходованных на эксплуатацию транспортных средств, машин и механизмов, списывается в дебет счетов учета затрат на производство, расходов на реализацию с кредита счета 10 (субсчет «Топливо в баках транспортных средств») в зависимости от направления их использования (п. 83 Инструкции № 133).

Основанием для списания ГСМ на затраты производства являются накопительные ведомости данных путевых листов о фактическом расходе ГСМ или карточки учета расхода топлива за отчетный период. Указанные ведомости или карточки принимаются к бухгалтерскому учету после сверки записей в них с путевыми листами, о чем на ведомостях или карточках работником организации, ведущим оперативный учет ГСМ, делается соответствующая отметка.

Основанием для списания ГСМ на работу оборудования, машин и механизмов, которая не оформляется путевым листом, может являться отчет о расходе ГСМ на производство.

Каждая хозяйственная операция подлежит оформлению первичным учетным документом (п. 1 ст. 10 Закона № 57-З).

Первичные учетные документы, если иное не установлено Президентом, должны содержать следующие сведения:

● наименование документа, дату его составления;

● наименование организации, фамилию и инициалы ИП, являющегося участником хозяйственной операции;

● содержание и основание совершения хозяйственной операции, ее оценку в натуральных и стоимостных показателях или в стоимостных показателях;

● должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и (или) правильность ее оформления, их фамилии, инициалы и подписи.

Первичные учетные документы могут содержать иные сведения, не являющиеся обязательными (п. 2 ст. 10 Закона № 57-З). Законодательно утвержденной формы документа для списания ГСМ не утверждено, и на основании ст. 10 Закона № 57-З организация вправе самостоятельно разработать и применять такой ПУД.

Разработанные организацией для применения формы ПУД организации включают в учетную политику (абз. 4 п. 4 ст. 9 Закона № 57-З).

Затраты на топливо, носящие производственный характер, даже несмотря на то, что являются сверхнормативными для целей налогообложения прибыли, в бухгалтерском учете исходя из п. 8–12 Инструкции № 102 отражаются на счетах бухгалтерского учета затрат: Дебет счетов 20 «Основное производство», 26 «Общехозяйственные затраты», 44 «Расходы на реализацию» и др. – Кредит счета 10.

Направления использования топлива в строительных организациях и бухгалтерские записи по списанию топлива отражаются в соответствии с п. 16, 23, 26, 27, 70, 73 Инструкции № 50:

На основании п. 10 Инструкции № 44 затраты на содержание и эксплуатацию собственной техники учитываются на счете 25 «Общепроизводственные затраты» (субсчет «Затраты по содержанию и эксплуатации собственных строительных машин и механизмов») по видам или группам техники и ежемесячно списываются на соответствующие счета учета в зависимости от места и времени использования техники, указанных в первичных документах, подтверждающих факт использования техники.

Затраты на содержание и эксплуатацию арендованной техники учитываются на счете 25 (субсчет «Затраты по эксплуатации арендованных строительных машин и механизмов») и ежемесячно списываются на соответствующие счета учета в зависимости от места и времени использования техники, указанных в первичных документах, подтверждающих факт использования техники.

У заказчика при проведении строительных работ хозяйственным способом отнесение расходов по списанию топлива на эксплуатацию строительной техники и механизмов отражается в бухгалтерском учете в соответствии с п. 14 Инструкции № 10.

При хозяйственном способе строительства прямые и косвенные затраты на выполнение строительно-монтажных работ и работ по монтажу оборудования учитываются по статьям «Материалы», «Заработная плата рабочих основного производства», «Затраты по эксплуатации строительных машин и механизмов», «Прочие прямые затраты», «Косвенные общепроизводственные затраты». При этом согласно подп. 14.3 п. 14 Инструкции № 10 на статью «Затраты по эксплуатации строительных машин и механизмов» относятся затраты на содержание и эксплуатацию собственных и арендованных строительных машин и механизмов.

При использовании собственной техники затраты на ее содержание учитываются по дебету счета 25 и кредиту счетов 02 «Амортизация основных средств», 10, 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» и других счетов. По окончании месяца эти затраты с учетом места и времени использования техники отражаются по дебету счета 08 «Вложения в долгосрочные активы» и кредиту счета 25.

При использовании арендованной техники сумма арендной платы и стоимость услуг по управлению техникой учитываются по дебету счета 25 и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Суммы НДС, указанные в первичных учетных документах, отражаются по дебету счета 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» и кредиту счета 60. По окончании месяца затраты, связанные с использованием арендованной техники, с учетом места и времени использования техники отражаются по дебету счета 08 и кредиту счета 25.

Прямые затраты, произведенные при выполнении строительных работ хозяйственным способом, включаются в стоимость строительных работ по объекту учета с учетом сметных норм расходования материальных и трудовых ресурсов, эксплуатации строительных машин и механизмов (подп. 14.5 п. 14 Инструкции № 10).

Обоснованность понесенных затрат подтверждается экономическими расчетами, произведенными соответствующими специалистами застройщика (инженерами, экономистами). Решение о включении в стоимость объекта учета затрат, превышающих сметные нормы расходования материальных и трудовых ресурсов, эксплуатации строительных машин и механизмов, принимается руководителем застройщика или иным уполномоченным им лицом.

На статью «Косвенные общепроизводственные затраты» относятся общепроизводственные затраты, связанные с выполнением строительных работ, которые невозможно прямо отнести к конкретному объекту учета. Эти затраты учитываются на счете 25 (субсчет «Косвенные общепроизводственные затраты»), распределяются между объектами учета в соответствии с методами, определенными учетной политикой организации, и списываются в дебет счета 08 (подп. 14.6 п. 14 Инструкции № 10).

Налоговый учет

Затратами, учитываемыми при налогообложении налогом на прибыль, признаются экономически обоснованные затраты, определяемые на основании документов бухгалтерского учета (при необходимости посредством проведения расчетных корректировок к данным бухгалтерского учета в рамках ведения налогового учета), если иное не установлено НК и (или) законодательством.

К затратам, учитываемым при налогообложении, относятся:

● затраты по производству и реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав;

● нормируемые затраты (п. 1 ст. 169 НК).

К нормируемым затратам относятся затраты на оплату стоимости топлива и электроэнергии для механических транспортных средств, судов, машин, механизмов и оборудования, израсходованных в пределах норм, установленных руководителем организации самостоятельно либо на основании результатов испытаний, проведенных аккредитованной испытательной лабораторией (подп. 1.2¹ п. 1 ст. 171 НК).

Топливо в пределах утвержденных норм, установленных в соответствии с законодательством, включается в состав нормируемых затрат. Затраты на топливо должны быть связаны с производством и реализацией товаров (работ, услуг), имущественных прав (п. 1 ст. 169, подп. 1.22 п. 1 ст. 173 НК).

Для списания ГСМ на затраты, участвующие при налогообложении, необходимо обосновать их производственную направленность. Для этого документы об использовании транспорта (топливо, списанное на его работу) должны указывать на производственную необходимость его эксплуатации.

С 26.02.2018 субъекты хозяйствования при осуществлении экономической и транспортной деятельности выполняют автоперевозки без оформления путевых листов (подп. 4.5 п. 4 Декрета № 7).

При этом для целей бухгалтерского и налогового учета нужен документ, содержащий необходимые сведения о характере работы автомобиля.

Сведения, содержащиеся в таком документе, должны позволять установить производственный характер использования автомобиля (связь с производством и реализацией продукции, товаров, работ, услуг) для обоснованного включения стоимости израсходованного топлива в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли (например, целесообразно указывать день и время использования автомобиля, маршрут передвижения, пробег, другие сведения, необходимые для подтверждения производственного характера использования автомобиля).

Таким документом может быть путевой лист (в т.ч. по ранее использовавшейся форме) либо иной документ, определенный организацией. Форма, порядок заполнения такого документа определяются организацией самостоятельно.