Ремонт, модернизация машин и оборудования: бухгалтерский учет

Материал подготовлен с использованием правовых актов по состоянию на 24 августа 2021 г.

На примере практических ситуаций освещаются особенности отражения в бухгалтерском учете организации расходов, связанных с ремонтом, модернизацией машин и оборудования.

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ

● Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 26 (далее – Инструкция № 26)

● Инструкция о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утв. постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее – Инструкция № 37/18/6)

● Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50)

● Инструкция по бухгалтерскому учету запасов, утв. постановлением Минфина от 12.11.2010 № 133 (далее – Инструкция № 133)

● Инструкция по бухгалтерскому учету налога на добавленную стоимость, утв. постановлением Минфина от 30.06.2012 № 41 (далее – Инструкция № 41)

● Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102)

● Инструкция о порядке использования, учета и хранения драгоценных металлов и драгоценных камней, утв. постановлением Минфина от 15.03.2004 № 34 (далее – Инструкция № 34)

● ГОСТ 18322-2016 «Система технического обслуживания и ремонта техники. Термины и определения», введенный в действие постановлением Госстандарта от 17.12.1992 № 3 (далее – ГОСТ 18322-2016)

● СТБ 1303-2007 «Услуги электросвязи. Ремонт оконечных абонентских устройств. Общие технические условия», утв. постановлением Госстандарта от 14.03.2007 № 15 (далее – СТБ 1303-2007)

В соответствии с п. 20 Инструкции № 26 фактические затраты, связанные с реконструкцией (модернизацией, реставрацией), проведением иных аналогичных работ, относятся на увеличение первоначальной (переоцененной) стоимости основных средств.

Фактические затраты на поддержание основных средств в рабочем состоянии (техосмотр и уход, проведение всех видов ремонта) признаются расходами в том отчетном периоде, в котором они произведены.

Таким образом, при отражении затрат, связанных с восстановлением основных средств (ремонт, модернизация, реконструкция), определяющим моментом является правильное определение выполняемого вида работ (ремонт, модернизация и др.).

Общие признаки работ и критерии изменения характеристик объектов в результате их проведения содержатся в приложении 5 к Инструкции № 37/18/6.

Более детальное определение основных работ, выполняемых при ремонте, модернизации, реконструкции, приведены в иных НПА и ТНПА.

Ситуация 1.

Организацией в автомобиле МАЗ (тягач) произведена замена насоса подъема кабины, замена уплотнительных колец и уплотнений гидроцилиндра подъемника кабины. Замена связана с наличием трещины в корпусе насоса и течи масла в гидроцилиндре. Замена насоса и уплотнений выполнена силами ремонтного участка транспортного цеха (счет 23 «Вспомогательные производства»). За запчасти для замены поставщику было оплачено 282,00 руб. (в т.ч. НДС 47,00 руб.). Стоимость ремонта согласно калькуляции без учета стоимости запчастей – 220,00 руб. Демонтированный насос, непригодный для дальнейшего использования, отражен в бухгалтерском учете как металлолом в сумме 1,00 руб.

Как для целей бухгалтерского учета следует учитывать выполненные работы – ремонт, модернизация и как их отразить в бухгалтерском учете?

В приложении 5 к Инструкции № 37/18/6 приведены общие признаки работ и критерии изменения характеристик объектов в результате их проведения, в частности:

● ремонт – совокупность работ по восстановлению исправности или работоспособности объекта или его составных частей с приведением объекта в соответствие с требованиями, определенными ТНПА, а также по предотвращению их дальнейшего интенсивного износа;

● модернизация – совокупность работ по усовершенствованию объекта путем замены его конструктивных элементов и систем более эффективными, приводящими к повышению технического уровня и экономических характеристик объекта.

Вместе с тем при определении вида работ по восстановлению автотранспорта следует руководствоваться терминами и определениями, приведенными в ГОСТ 18322-2016:

● запчасть – отдельная деталь или сборочная единица, предназначенные для замены изношенных, неисправных или отказавших аналогичных частей объекта с целью поддержания или восстановления его работоспособного состояния;

● замена – процедура восстановления или поддержания работоспособности объекта путем установки запчасти вместо изношенной или отказавшей составной части или объекта в целом. Замена является частью или разновидностью ремонта в тех случаях, когда вместо изношенной или отказавшей составной части устанавливается такая же новая;

● капремонт – плановый ремонт, выполняемый для восстановления исправности или близкого к полному ресурса объекта с заменой или восстановлением любых его частей, включая базовые. Значение ресурса объекта, близкого к полному, устанавливается в документации;

● средний ремонт – плановый ремонт, выполняемый для восстановления исправности и частичного восстановления ресурса объекта с заменой или восстановлением составных частей ограниченной номенклатуры и контролем технического состояний объекта в объеме, предусмотренном в документации. Объем восстановления ресурса устанавливается в документации;

● текущий ремонт – плановый ремонт, выполняемый для обеспечения или восстановления работоспособности объекта и состоящий в замене и (или) восстановлении отдельных легкодоступных его частей;

● плановый ремонт – ремонт, постановка на который планируется в соответствии с требованиями документации. Постановка на ремонт означает вывод объекта из эксплуатации и передачу его ремонтному персоналу (предприятию). Плановые ремонты по объему выполняемых работ, трудоемкости и периодичности проведения подразделяются на капитальные, средние и текущие;

● неплановый ремонт – ремонт, постановка на который осуществляется без предварительного назначения.

Руководствуясь терминологией, приведенной в Инструкции № 37/18/6 и ГОСТ 18322-2016, затраты по замене насоса и отдельных частей гидроцилиндра следует рассматривать как внеплановый текущий ремонт автомобиля (замена легкодоступной части автомобиля).

Согласно ч. 2 п. 20 Инструкции № 26 фактические затраты на поддержание основных средств в рабочем состоянии (техосмотр и уход, проведение всех видов ремонта) признаются расходами в том отчетном периоде, в котором они произведены.

В соответствии с п. 16 Инструкции № 50 движение запчастей учитывают на субсчете 10-5 «Запасные части», который может быть открыт к счету 10 «Материалы».

На основании п. 60 Инструкции № 133 по мере отпуска материалов со складов (из кладовых) в подразделения на участки, в бригады, на рабочие места либо по мере использования материалов в производстве они списываются с кредита счета 10 в дебет счетов учета затрат на производство (20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы» и др.).

В соответствии с п. 45 Инструкции № 133 фактическая себестоимость материалов, поступивших на склад от бракованных изделий и возвратных отходов производства, от ремонта объектов основных средств, от списания и прочего выбытия основных средств, определяется по чистой стоимости реализации, если такие материалы предназначены для реализации, или по ценам возможного их использования и в бухгалтерском учете отражается по дебету счета 10 и кредиту счетов затрат на производство или финансовых результатов.

Учет наличия и движения отходов производства, неисправимого брака, материалов, полученных от выбытия основных средств, которые не могут быть использованы как материалы, топливо или запчасти в организации, изношенных шин и утильной резины и т.п. ведется на субсчете 10-6 «Прочие материалы» (ч. 9 п. 16 Инструкции № 50).

Предъявленный поставщиком НДС учитывается по дебету счета 18 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам» и кредиту счета 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками». Сумма НДС, подлежащая вычету в соответствии с законодательством, отражается по дебету субсчета 68-2 «Расчеты по налогам и сборам, исчисляемым из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг» и кредиту счета 18 (абз. 4 п. 2, п. 4 Инструкции № 41, ч. 4 п. 53 Инструкции № 50).

Ситуация 2.

У торговой организации как объект основных средств отражен мобильный телефон, шифр 70034, нормативный срок службы – 3 года, срок полезного использования – 3 года, числящийся за работником бухгалтерии. При эксплуатации телефона после истечения гарантийного срока телефон стал часто зависать, самопроизвольно отключаться и др. В результате диагностики, проведенной в специализированной организации, было установлено, что произошел сбой программного обеспечения и требуется его восстановление. За услуги по восстановлению работоспособности телефона, в т.ч. за диагностику неисправности, организации (исполнитель) оплачено 39,00 руб. (без НДС).

Как правильно классифицировать оказанную услугу и как ее отразить в бухгалтерском учете?

Общие признаки работ и критерии изменения характеристик объектов в результате их проведения указаны в приложении 5 к Инструкции № 37/18/6.

Единые правила организации и проведения ремонта оконечных абонентских устройств (далее – ОАУ), в т.ч. классификация видов ремонта, приведены в СТБ 1303-2007.

В разделе 3 СТБ 1303-2007 приведены следующие термины с соответствующими определениями:

● ОАУ – техническое устройство пользователя услуг электросвязи, предназначенное для подключения к сети электросвязи в целях обеспечения доступа к услугам электросвязи;

● ремонт ОАУ – комплекс операций по восстановлению работоспособности ОАУ.

Перечень работ по ремонту ОАУ приведен в табл. А.1 приложения А к СТБ 1303-2007, в частности, к ремонту второй сложности относятся работы по ремонту ОАУ с использованием пайки, за исключением работ по ремонту или настройке радиопередающей части ОАУ, в частности, обновление (восстановление) системного программного обеспечения ОАУ.

Таким образом, с учетом определения термина «ремонт», приведенного в приложении 5 к Инструкции № 37/18/6, и положений СТБ 1303-2007 восстановление программного обеспечения мобильного телефона относится к ремонту.

В силу п. 35 Инструкции № 50 для обобщения информации о расходах, связанных с реализацией продукции, товаров, работ, услуг, предназначен счет 44 «Расходы на реализацию».

В организациях, осуществляющих торговую и торгово-производственную деятельность, на счете 44 отражаются расходы на транспортировку товаров, на оплату труда, на содержание зданий, сооружений, инвентаря, на хранение, подработку и упаковку товаров, на рекламу, другие аналогичные по назначению расходы.

Произведенные организацией расходы, связанные с реализацией продукции, товаров, выполнением работ, оказанием услуг, отражаются по дебету счета 44 и кредиту соответствующих счетов. Суммы, учтенные на счете 44, списываются с этого счета в дебет счета 90 «Доходы и расходы по текущей деятельности» в соответствии с законодательством.

Согласно п. 10 Инструкции № 102 в организациях, осуществляющих торговую, торгово-производственную деятельность, расходы, связанные с управлением организацией, учитываемые на счете 44, списываются в полной сумме при определении финансовых результатов в дебет субсчета 90-5 «Управленческие расходы».

Ситуация 3.

На балансе организации числится гидравлический пресс. В процессе эксплуатации возникают проблемы с гидроприводом пресса. Организация обратилась к предприятию, специализирующемуся на ремонте указанного оборудования. По результатам осмотра пресса было составлено техническое задание на его восстановление. В соответствии с заданием ремонтное предприятие обязалось произвести восстановление системы гидропривода с установкой гидростанции новой модификации, с заменой системы управления прессом и восстановление механической части пресса. Работы по восстановлению пресса были выполнены «под ключ». Стоимость работ составила 3 846,00 руб. (в т.ч. НДС 641,00 руб.). В результате выполнения работ были увеличены производительность, надежность и точность работы пресса и другие параметры. Демонтированные элементы гидропривода были оприходованы как металлолом на сумму 48,00 руб., были также приняты к учету лом и отходы драгметаллов от демонтированной системы управления на сумму 8,00 руб. Учет драгметаллов в организации осуществляется в обычном порядке. 

Как для целей бухгалтерского учета следует учесть выполненные работы – ремонт, модернизация, реконструкция и как их отразить в бухгалтерском учете?

В СТБ 1218-2000 «Разработка и постановка продукции на производство. Термины и определения», утв. постановлением Госстандарта от 22.05.2000 № 14 приведены следующие определения:

● модернизация при эксплуатации – комплекс работ по улучшению технико-эксплуатационных характеристик изделия, находящегося в эксплуатации, путем замены отдельных составных частей на более совершенные;

● модификация изделия – разновидность изделия, созданного на основе базового изделия с целью расширения или специализации сферы его использования.

Общие признаки работ и критерии изменения характеристик объектов в результате их проведения содержатся в приложении 5 к Инструкции № 37/18/6.

В соответствии с приложением 5 к Инструкции № 37/18/6 в результате модернизации изменяются технико-экономические показатели и стоимость объекта. Кроме того, может быть увеличен ресурс, пересмотрен срок службы объекта. При этом его конструкция и комплектация остаются неизменными.

Исходя из определений терминов «ремонт», «модернизация», приведенных в приложении 5 к Инструкции № 37/18/6, основное отличие ремонта оборудования от его модернизации состоит в следующем:

● при выполнении ремонта восстанавливается работоспособность оборудования и его ресурс (продолжительность эксплуатации);

● при модернизации в конструкцию оборудования вносятся изменения или усовершенствования, повышающие его технический уровень и эксплуатационные параметры (производительность, долговечность, точность, безопасность и др.).

Таким образом, учитывая вышеизложенное и руководствуясь критериями изменения пресса в результате выполнения восстановительных работ, а именно увеличение производительности, надежности и точности работы пресса, выполненные работы рекомендуется рассматривать как его модернизацию.

В соответствии с ч. 1 п. 20 Инструкции № 26 фактические затраты, связанные с реконструкцией (модернизацией, реставрацией) основных средств, проведением иных аналогичных работ, отражаются по дебету счета 08 «Вложения в долгосрочные активы» и кредиту счетов 10, 60 и других счетов. Суммы данных затрат, учтенные на счете 08, списываются с этого счета в дебет счета 01 «Основные средства» по окончании работ.

Предъявленный поставщиком, подрядчиком НДС учитывается по дебету счета 18 и кредиту счета 60.

Сумма НДС, подлежащая вычету в соответствии с законодательством, отражается по дебету субсчета 68-2 «Расчеты по налогам и сборам, исчисляемым из выручки от реализации продукции, товаров, работ, услуг» и кредиту счета 18 (абз. 4 п. 2, п. 4 Инструкции № 41, ч. 4 п. 53 Инструкции № 50).

Материалы, полученные в процессе модернизации, реконструкции, дооборудования, достройки, иных работ по капитальным вложениям, в бухгалтерском учете отражаются по дебету счета 10 и кредиту счета 08 по ценам возможного их использования (п. 44 Инструкции № 133).

Для учета отходов может применяться субсчет 10-6 «Прочие материалы» (ч. 1, 2, 9 п. 16 Инструкции № 50).

В общем порядке (при принятии к учету основных средств) дефектные детали, узлы, части основных средств, содержащие лом и отходы драгметаллов, по окончании ремонта по восстановлению оборудования в бухгалтерском учете приходуются на основании акта о их поступлении на склад (накладной на внутреннее перемещение), в котором должны указываться масса (содержание) драгметаллов, подлежащих списанию, а также масса (содержание) драгметаллов, подлежащих оприходованию в виде лома по расчетной цене, установленной законодательством (ч. 1 п. 34, п. 69 Инструкции № 34).

В соответствии с Инструкцией № 50 учет драгметаллов отражается на субсчете 10-12 «Лом и отходы, содержащие драгоценные металлы» (ч. 1, 2, 15 п. 16 Инструкции № 50).