Особенности формирования учетной политики организациями, имеющими филиалы

Материал актуализирован с использованием правовых актов по состоянию на 21 января 2021 г.

Рассматриваются особенности формирования учетной политики организациями, имеющими филиалы, выделенные на отдельный баланс.

ПРАВОВОЕ РЕГУЛИРОВАНИЕ

● Налоговый кодекс (далее – НК)

● Трудовой кодекс (далее – ТК)

● Закон от 12.07.2013 № 57-З «О бухгалтерском учете и отчетности» (далее – Закон № 57-З)

● перечень первичных учетных документов, утв. постановлением Совета Министров от 24.03.2011 № 360 (далее – Перечень № 360)

● постановление Совета Министров от 30.10.2017 № 802 «О неначислении амортизации по основным средствам и нематериальным активам в 2018 и последующих годах» (далее – Постановление № 802)

● Инструкция о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утв. постановлением Минэкономики, Минфина и Минстройархитектуры от 27.02.2009 № 37/18/6 (далее – Инструкция № 37/18/6)

● Инструкция по бухгалтерскому учету доходов и расходов, утв. постановлением Минфина от 30.09.2011 № 102 (далее – Инструкция № 102)

● Инструкция по бухгалтерскому учету основных средств, утв. постановлением Минфина от 30.04.2012 № 26 (далее – Инструкция № 26)

● Инструкция о порядке применения типового плана счетов бухгалтерского учета, утв. постановлением Минфина от 29.06.2011 № 50 (далее – Инструкция № 50)

● Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Учетная политика организации, изменения в учетных оценках, ошибки», утв. постановлением Минфина от 10.12.2013 № 80 (далее – НСБУ № 80)

● Национальный стандарт бухгалтерского учета и отчетности «Индивидуальная бухгалтерская отчетность», утв. постановлением Минфина от 12.12.2016 № 104 (далее – НСБУ № 104)

● постановление Минфина от 30.06.2016 № 58 «Об установлении форм товарно-транспортной накладной и товарной накладной и утверждении Инструкции о порядке заполнения товарно-транспортной накладной, товарной накладной, внесении дополнений и изменения в постановление Министерства финансов Республики Беларусь от 22 апреля 2011 г. № 23» (далее – Постановление № 58)

● постановление Минфина от 29.03.2010 № 38 «Об установлении форм первичных учетных документов по оформлению кассовых операций и Инструкции по заполнению форм первичных учетных документов по оформлению кассовых операций» (далее – Постановление № 38)

● постановление Минфина от 22.04.2011 № 23 «Об установлении форм акта о приеме-передаче основных средств, акта о приеме-передаче нематериальных активов и утверждении Инструкции о порядке заполнения акта о приеме-передаче основных средств и акта о приеме-передаче нематериальных активов» (далее – Постановление № 23)

● постановление Минстройархитектуры от 29.04.2011 № 13 «Об установлении форм первичных учетных документов в строительстве» (далее – Постановление № 13)

● Методические рекомендации по документальному оформлению и учету товарных операций в розничной торговле и общественном питании, утв. приказом Минторга от 09.04.2007 № 74 (далее – Методические рекомендации № 74)

● разъяснение Минфина от 12.03.2011 № 15-1-6/131 «Об определении даты принятия товаров к бухгалтерскому учету» (далее – Разъяснение № 15-1-6/131)

Общие положения

Учетная политика – совокупность способов организации и ведения бухгалтерского учета, принятая организацией (абз. 21 ст. 1 Закона № 57-З).

Способы ведения бухгалтерского учета – применяемые при ведении бухгалтерского учета и (или) составлении бухгалтерской отчетности способы первичного наблюдения, виды учетной оценки, способы группировки и обобщения хозяйственных операций (абз. 5 п. 2 НСБУ № 80).

Организации – юрлица Республики Беларусь, их филиалы, представительства и иные обособленные подразделения, имеющие отдельный баланс, представительства иностранных и международных организаций, холдинги, простые товарищества (участники договора о совместной деятельности) (абз. 9 ст. 1 Закона № 57-З).

Руководитель организации – физлицо, которое в силу закона или учредительного документа организации осуществляет руководство организацией, в т.ч. выполняет функции ее единоличного исполнительного органа (ч. 1 ст. 252 ТК).

Формирование учетной политики организации входит в обязанности главного бухгалтера организации, руководителя организации в случае, предусмотренном п. 2 ст. 7 Закона № 57-З, организации или ИП, оказывающих услуги по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности (ст. 11 Закона № 57-З).

Согласно п. 1 ст. 9 Закона № 57-З организация самостоятельно формирует свою учетную политику и излагает ее в положении об учетной политике, которое подписывается главным бухгалтером организации, руководителем организации или ИП, оказывающими услуги по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности, и утверждается руководителем организации.

Таким образом, филиалы, выделенные на отдельный баланс, в своей деятельности руководствуются учетной политикой, утвержденной организацией, соблюдая принцип единства учетной политики в целом по организации. 

При необходимости, обусловленной производственной спецификой, такие филиалы могут применять иные, не оговоренные в положении об учетной политике организации элементы учетной политики, не противоречащие действующему законодательству, которые должны утверждаться распоряжением по подразделению. В таких случаях распоряжение прилагается к положению об учетной политике и признается его неотъемлемым элементом.

Главный бухгалтер подчиняется непосредственно руководителю организации. Требования главного бухгалтера в пределах его компетенции обязательны для всех структурных подразделений и работников организации.

Требования организации или ИП, оказывающих услуги по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности, в пределах их компетенции обязательны для всех структурных подразделений и работников организации, которой оказываются услуги по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности. Требования организации или ИП, оказывающих услуги по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности, в пределах их компетенции обязательны для всех структурных подразделений и работников организации, которой оказываются услуги по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности (п. 10 ст. 8 Закона № 57-З).

Способы начисления амортизации основных средств

Начисление амортизации основных средств можно производить:

1) линейным способом;

2) нелинейным способом:

● прямым методом суммы чисел лет;

● обратным методом суммы чисел лет;

● методом уменьшаемого остатка;

3) производительным способом.

Также можно не производить начисление амортизации по объектам основных средств, предусмотренным бизнес-планами инвестпроектов по созданию или модернизации производств. Реализация названного права осуществляется до 31 декабря включительно года выхода этих производств на проектную мощность или достижения положительного финансового результата (наличие чистой прибыли), но не более 3 лет с даты ввода в эксплуатацию объектов основных средств (абз. 3 п. 1 Постановления № 802).

На основании п. 37 Инструкции № 37/18/6 амортизация объектов основных средств и нематериальных активов начисляется:

● по объектам организаций (за исключением бюджетных), используемым в предпринимательской деятельности, – исходя из выбранного срока полезного использования линейным, нелинейным и производительным способами;

● по объектам, не используемым в предпринимательской деятельности, а также объектам бюджетных организаций – исходя из нормативного срока службы линейным способом.

При нелинейном способе начисления амортизации используются следующие методы: прямой метод суммы чисел лет, обратный метод суммы чисел лет и метод уменьшаемого остатка.

Организация с учетом особенностей осуществляемых филиалами видов деятельности может предусмотреть различные способы и методы начисления амортизации для основных средств филиалов.

СПРАВОЧНО

Аналогично организация может поступить и с методами начисления амортизации нематериальных активов.

Нелинейный способ не применяется при начислении амортизации на объекты основных средств, указанные в п. 41 Инструкции № 37/18/6, в частности, на:

● здания, сооружения, за исключением антенн и взлетно-посадочных полос;

● машины, оборудование и транспортные средства с нормативным сроком службы до 3 лет, легковые автомобили (кроме эксплуатируемых в качестве служебных, относимых к специальным, а также используемых для услуг такси);

● оборудование гражданской авиации, срок полезного использования которого определяется исходя из временного ресурса;

● уникальное оборудование, предназначенное для использования в испытаниях, производстве опытных партий продукции;

● предметы интерьера, включая офисную мебель;

● предметы для отдыха, досуга и развлечений;

● фирменные наименования, товарные знаки.

Организация самостоятельно определяет способы и методы начисления амортизации в вышеназванных пределах. Способы и методы начисления амортизации по объектам одного наименования могут различаться.

Затраты, связанные с управлением организацией

Организации могут предусмотреть в учетной политике, что затраты, связанные с управлением организацией, передаются филиалам, представительствам и иным обособленным подразделениям, исполняющим налоговые обязательства юрлица. 

В таком случае распределение затрат между всеми филиалами, представительствами и иными обособленными подразделениями, исполняющими налоговые обязательства юрлица Республики Беларусь, независимо от результатов их финансово-хозяйственной деятельности можно производить пропорционально критерию, определенному учетной политикой организации, например, пропорционально сумме выручки, полученной обособленными подразделениями.

Так, п. 2 ст. 169 НК предусмотрено, что при определении валовой прибыли филиалами принимаются учитываемые при налогообложении затраты по деятельности этих филиалов.

При принятии белорусской организацией решения о передаче затрат, связанных с управлением организацией, филиалам в качестве затрат у последних принимаются затраты, учитываемые при налогообложении, распределенные между всеми филиалами независимо от результатов их финансово-хозяйственной деятельности пропорционально критерию, определенному учетной политикой организации.

Учет доходов и расходов

Филиалы, выделенные на отдельный баланс, в своей деятельности руководствуются учетной политикой, утвержденной организацией, соблюдая принцип единства учетной политики в целом по организации. Для целей единообразного учета организациям важно конкретизировать, какая деятельность относится к текущей деятельности, а какая – к инвестиционной или финансовой деятельности. Как показывает практика, в отдельных случаях доходы и расходы по одной и той же деятельности в бухгалтерском учете разных филиалов (головной организации) отражаются по-разному, что неверно.

СПРАВОЧНО

Доходы – увеличение экономических выгод в результате увеличения активов или уменьшения обязательств, ведущее к увеличению собственного капитала организации, не связанному с вкладами собственника имущества (учредителей, участников) организации (абз. 5 ст. 1 Закона № 57-З).

Текущая деятельность – основная приносящая доход деятельность организации и прочая деятельность, не относящаяся к финансовой и инвестиционной деятельности (абз. 6 п. 2 Инструкции № 102).

Инвестиционная деятельность – деятельность организации по приобретению и созданию, реализации и прочему выбытию основных средств, нематериальных активов, доходных вложений в материальные активы, вложений в долгосрочные активы, оборудования к установке, стройматериалов у заказчика, застройщика, осуществлению (предоставлению) и реализации (погашению) финансовых вложений, если указанная деятельность не относится к текущей деятельности согласно учетной политике организации (абз. 3 п. 2 Инструкции № 102).

Финансовая деятельность – деятельность организации, приводящая к изменениям величины и состава внесенного собственного капитала, обязательств по кредитам, займам и иных аналогичных обязательств, если указанная деятельность не относится к текущей деятельности согласно учетной политике организации (абз. 7 п. 2 Инструкции № 102).

Состав доходов и расходов по инвестиционной деятельности, учитываемых на счете 91 «Прочие доходы и расходы», приведен в п. 14 Инструкции № 102.

Состав доходов и расходов по финансовой деятельности, учитываемых на счете 91, приведен в п. 15 Инструкции № 102.

ПРИМЕЧАНИЕ

При этом по хозяйственным операциям, совершаемым в пределах одного юрлица, доходы не признаются (ч. 2 п. 3 Инструкции № 102).

Дата отгрузки товаров

Исходя из особенностей деятельности головной организации и филиалов, важно оговорить в учетной политике, какая дата будет являться датой отгрузки продукции, товаров для целей бухгалтерского и налогового учета, например, дата их отпуска покупателю со склада организации либо иная дата.

Выручка от реализации продукции, товаров признается в бухгалтерском учете при соблюдении условий, предусмотренных п. 17 Инструкции № 102:

● покупателю переданы риски и выгоды, связанные с правом собственности на продукцию, товары;

● сумма выручки может быть определена;

● организацией предполагается получение экономических выгод в результате совершения хозяйственной операции;

● расходы, которые произведены или будут произведены при совершении хозяйственной операции, могут быть определены.

Исходя из условий признания выручки, специфики осуществляемой деятельности, условий заключенных договоров, организация определяет дату признания выручки от реализации продукции, товаров. Организация вправе определить в качестве даты признания выручки от реализации продукции, товаров дату, по состоянию на которую соблюдены условия, указанные в абз. 3–5 ч. 1 п. 17 Инструкции № 102, и которая не может быть позднее даты передачи покупателю рисков и выгод, связанных с правом собственности на продукцию, товары.

Порядок определения даты признания выручки от реализации продукции, товаров закрепляется в учетной политике организации.

Также согласно п. 7 ст. 168 НК выручка от реализации на возмездной основе товаров (работ, услуг), имущественных прав отражается на дату признания ее в бухгалтерском учете независимо от даты проведения расчетов по ним с соблюдением принципа (метода) начисления в порядке, установленном законодательством, с учетом положений п. 7 ст. 168 НК.

Дата отражения выручки от реализации товаров определяется в соответствии с учетной политикой организации, но не может быть позже:

● даты их отпуска покупателю (получателю или организации (ИП), осуществляющей перевозку (экспедирование) товаров, или организации связи), если продавец не осуществляет доставку (транспортировку) товаров либо не производит затрат по доставке (транспортировке);

● в иных случаях наиболее ранней из следующих дат: даты передачи покупателю (получателю) либо даты передачи организации (ИП), осуществляющей перевозку (экспедирование) товаров, оплату услуг которой производит покупатель.

Определение момента фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав для целей исчисления НДС производится в соответствии со ст. 121 НК. Момент фактической реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав определяется как приходящийся на отчетный период день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав независимо от даты проведения расчетов по ним, если иное не установлено гл. 14 НК (п. 1 ст. 121 НК).

Днем отгрузки товаров признается:

● дата их отпуска покупателю (получателю или организации (ИП), осуществляющей перевозку (экспедирование) товара, или организации связи), если продавец не осуществляет доставку (транспортировку) товаров либо не производит затрат по их доставке (транспортировке);

● дата, определяемая в соответствии с учетной политикой организации (решением ИП), но не позднее даты начала их транспортировки – в иных случаях (п. 2 ст. 121 НК).

Дата принятия активов на бухгалтерский учет

Для правильного ведения бухгалтерского учета важно оговорить в учетной политике дату принятия активов на бухгалтерский учет исходя из особенностей деятельности головной организации и филиалов. Как показывает практика, нередко в учетной политике организаций данный аспект указывается исключительно в отношении деятельности головной организации и не учитывает особенности деятельности филиалов. Например, оговаривается, что датой принятия активов на бухгалтерский учет является дата помещения товаров под таможенные режимы (процедуры), предусмотренные таможенным законодательством, при этом филиалы не осуществляют такое помещение товаров.

Варианты записей в учетной политике в этом случае могут быть следующими:

● датой принятия активов на бухгалтерский учет является дата их фактического получения, указанная в транспортных, коммерческих и иных документах (ТТН-1, CMR-накладной, счете-фактуре (инвойсе), акте приема-передачи, приходном ордере и др.), которые в соответствии с законодательством, соглашением сторон или обычаями делового оборота используются для подтверждения совершения сделок;

● датой принятия активов на бухгалтерский учет является дата помещения товаров под таможенные режимы (процедуры), предусмотренные таможенным законодательством;

● датой принятия активов на бухгалтерский учет является дата принятия активов к перевозке, если она осуществляется собственным транспортом организации;

● датой принятия активов на бухгалтерский учет является дата принятия активов к перевозке экспедитором (перевозчиком), если оплату их услуг производит организация – получатель активов;

● иная дата в соответствии с законодательством (Разъяснение № 15-1-6/131).

НДС при передаче товаров (выполнении работ, оказании услуг), имущественных прав в пределах одного юрлица

Организации, имеющие филиалы, могут указать в учетной политике перечень товаров (работ, услуг), имущественных прав, при передаче которых в пределах одного юрлица Республики Беларусь производятся исчисление и уплата НДС (применяется освобождение от налогообложения).

Так, согласно ч. 1 подп. 2.9 п. 2 ст. 115 НК объектами налогообложения НДС не признаются обороты по возмездной и безвозмездной передаче товаров (работ, услуг), включая основные средства и нематериальные активы, имущественных прав в пределах одного юрлица Республики Беларусь, за исключением случаев, установленных ч. 2 подп. 2.9 п. 2 ст. 115 НК.

В силу ч. 2 подп. 2.9 п. 2 ст. 115 НК если в состав одного юрлица Республики Беларусь входит хотя бы одно обособленное подразделение, исполняющее налоговые обязательства этого юрлица на территории Республики Беларусь, то могут производиться исчисление и уплата НДС (применяться освобождение от налогообложения):

● обособленным подразделением юрлица Республики Беларусь, исполняющим налоговые обязательства этого юрлица на территории Республики Беларусь, при передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав в пределах одного юрлица;

● юрлицом Республики Беларусь при передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав в пределах одного юрлица обособленному подразделению, исполняющему налоговые обязательства этого юрлица на территории Республики Беларусь.

Перечень товаров (работ, услуг), имущественных прав, при передаче которых в пределах одного юрлица Республики Беларусь производятся исчисление и уплата НДС (применяется освобождение от налогообложения), отражается в учетной политике плательщика (ч. 3 подп. 2.9 п. 2 ст. 115 НК).

Согласно п. 38 ст. 120 НК налоговая база при передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав в пределах одного юрлица, при которой производятся исчисление и уплата НДС (применяется освобождение от налогообложения) в соответствии с ч. 2 подп. 2.9 п. 2 ст. 115 НК, определяется как стоимость передаваемых товаров (работ, услуг), имущественных прав, указанная в первичных учетных документах, без включения в нее НДС.

В случае уменьшения (увеличения) стоимости указанных в ч. 1 п. 38 ст. 120 НК товаров (работ, услуг), имущественных прав по истечении отчетного периода, в котором товары (работы, услуги), имущественные права были переданы (выполнены, оказаны) в пределах одного юрлица, налоговая база уменьшается (увеличивается) на сумму разницы, возникающей между измененной и предыдущей стоимостью переданных товаров (работ, услуг), имущественных прав, в том отчетном периоде, в котором уменьшена (увеличена) стоимость ранее переданных товаров (работ, услуг), имущественных прав.

Уменьшение налоговой базы осуществляется на основании выставленного получающей стороне дополнительного ЭСЧФ, подписанного получающей стороной ЭЦП, если ранее выставленный передающей стороной ЭСЧФ был подписан получающей стороной ЭЦП.

Отражение в налоговой декларации (расчете) по НДС суммы уменьшения налоговой базы применительно к дате подписания получающей стороной ЭЦП дополнительного (исправленного) ЭСЧФ, выставленного передающей стороной, производится в порядке, аналогичном порядку, установленному п. 4 ст. 129 НК.

На основании подп. 25.1.1 п. 25 ст. 133 НК налоговые вычеты, подлежащие передаче получателю при передаче товаров (работ, услуг), имущественных прав, определяются в следующем порядке: фактические суммы НДС, предъявленные при приобретении передаваемых товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо уплаченные при ввозе передаваемых товаров, или фактически предъявленные при приобретении (уплаченные при ввозе) суммы НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, использованным при производстве (создании, выполнении, оказании) передаваемых товаров (работ, услуг), имущественных прав, могут передаваться при передаче в пределах одного юрлица Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав их получателю.

При передаче в пределах одного юрлица Республики Беларусь товаров (работ, услуг), имущественных прав, при которой в соответствии с ч. 2 подп. 2.9 п. 2 ст. 115 НК производятся исчисление и уплата НДС (применяется освобождение от налогообложения), передача налоговых вычетов получателю товаров (работ, услуг), имущественных прав не производится.

Распределение налоговых вычетов по НДС

Исходя из особенностей деятельности филиалов и головной организации, в учетной политике следует закрепить наиболее подходящий (выгодный для организации) метод распределения налоговых вычетов.

Так, при реализации плательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, налоговые вычеты по которым производятся в различном порядке, распределение общей суммы налоговых вычетов между этими оборотами производится 2 методами (методом удельного веса или методом раздельного учета), если иное не установлено гл. 14 НК (п. 1 ст. 134 НК).

Применение одного из 2 методов распределения налоговых вычетов в отношении налоговых вычетов по определенным плательщиком видам деятельности (операциям) (метода удельного веса или метода раздельного учета) производится как минимум в течение 1 календарного года и утверждается учетной политикой организации (решением ИП).

При отсутствии в учетной политике организации (решении ИП) указания о применяемом методе распределения налоговых вычетов все налоговые вычеты распределяются методом удельного веса.

В случае ведения плательщиком книги покупок в распределении участвуют суммы НДС, отраженные в книге покупок (п. 2 ст. 134 НК).

Форма ведения бухгалтерского учета и обработки учетной информации

Во избежание нестыковок и несопоставимости информации между головной организацией и филиалами в учетной политике необходимо однозначно определить форму ведения бухгалтерского учета и обработки учетной информации. Например, установить, что ведение бухгалтерского учета осуществляется по автоматизированной форме ведения бухгалтерского учета с использованием бухгалтерской программы, и указать какая это программа (если их несколько, указать несколько).

СПРАВОЧНО

Форма бухгалтерского учета – порядок осуществления и обобщения записей на счетах бухгалтерского учета и совокупность регистров бухгалтерского учета, в которых производятся такие записи (абз. 23 ст. 1 Закона № 57-З).

Сохранность данных бухгалтерского учета

В целях сохранности данных бухгалтерского учета в учетной политике необходимо определить периодичность архивирования данных бухгалтерского учета.

Уведомление о выбытии основных средств структурных подразделений, у которых сумма добавочного капитала числится в бухгалтерском учете

На основании п. 30 Инструкции № 26 сумма числящегося по выбывающим основным средствам добавочного фонда, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок данных основных средств, отражается по дебету счета 83 «Добавочный капитал» и кредиту счета 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», например, при выбытии основных средств с отражением на счете 91 (в результате реализации, безвозмездной передачи и др.).

Согласно п. 33 Инструкции № 26 стоимость переданных организацией обособленным подразделениям основных средств, по которой они числились в бухгалтерском учете организации на счете 01 «Основные средства», отражается по дебету счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты» и кредиту счета 01.

Накопленные по переданным основным средствам суммы амортизации и обесценения отражаются по дебету счета 02 «Амортизация основных средств» и кредиту счета 79.

Таким образом, при передаче внутри организации Инструкция № 26 не предусматривает отражать по дебету счета 83 и кредиту счета 84 суммы числящегося по выбывающим основным средствам добавочного фонда, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок данных основных средств. На практике организации зачастую не осуществляют такую передачу.

Если, например, филиалом будет осуществлена реализация, безвозмездная передача основных средств, по которым сумма добавочного фонда, образовавшегося в результате ранее проведенных переоценок этих основных средств (либо ее часть), числится на счете 83 у головной организации, то головной организации необходимо будет отразить запись при выбытии основных средств по дебету счета 83 и кредиту счета 84.

Структурным подразделениям организации (головной организации), у которых выбывают основные средства, необходимо своевременно уведомлять о таком выбытии головную организацию (структурные подразделения), у которых сумма добавочного капитала по выбывающим основным средствам числится на счетах бухгалтерского учета.

Для этих целей соответствующий порядок уведомления следует закрепить в учетной политике организации.

План счетов бухгалтерского учета организации

Организациям следует предусматривать в своих учетных политиках план счетов бухгалтерского учета организации (абз. 3 п. 4 ст. 9 Закона № 57-З), учитывая особенности деятельности филиалов.

СПРАВОЧНО

План счетов бухгалтерского учета – систематизированный перечень счетов бухгалтерского учета (абз. 14 ст. 1 Закона № 57-З).

Инструкция № 50 устанавливает единый порядок применения типового плана счетов бухгалтерского учета (далее – типовой план счетов) и отражения хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета для организаций (за исключением банков, небанковских кредитно-финансовых организаций, бюджетных организаций).

В Инструкции № 50 приведены наименования и номера синтетических счетов (счетов первого порядка) и открываемых к ним субсчетов (счетов второго порядка), забалансовых счетов, раскрыты их структура и назначение, а также порядок отражения наиболее распространенных хозяйственных операций на счетах и субсчетах методом двойной записи.

Для бухгалтерского учета хозяйственных операций организация по согласованию с Минфином может при необходимости вводить в рабочий план счетов дополнительные счета, используя свободные номера счетов.

На основе типового плана счетов руководителем организации утверждается план счетов бухгалтерского учета организации, содержащий полный перечень счетов, включая субсчета, и аналитических счетов, забалансовых счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета (далее – рабочий план счетов).

Организация может уточнять содержание отдельных субсчетов, приведенных в типовом плане счетов, исключая или объединяя их, а также вводить дополнительные субсчета.

Таким образом, в учетной политике организация должна оговорить план счетов бухгалтерского учета организации, содержащий полный перечень синтетических и аналитических счетов (включая субсчета), необходимых для ведения бухгалтерского учета, исходя из отраслевых особенностей хозяйственной деятельности филиалов.

При этом следует учитывать, что ведение аналитического учета активов, обязательств, собственного капитала, доходов и расходов в организации должно обеспечить получение данных об их наличии и движении, необходимых для составления бухгалтерской отчетности. Однотипные хозяйственные операции должны единообразно отражаться головной организацией и филиалами.

В связи с этим особое внимание организациям следует обратить на гл. 7 НСБУ № 104, которой предусмотрен объем информации, которую должны содержать примечания к бухгалтерской отчетности, а также на требования к ведению аналитического учета по используемым организацией счетам, установленные Инструкцией № 50.

Структура субсчетов к любому счету в рабочем плане счетов может отличаться от предусмотренной в типовом плане счетов.

Например, организация имеет выделенный на отдельный баланс филиал, оказывающий услуги общепита и осуществляющий розничную торговлю. Такая организация может предусмотреть в учетной политике для использования таким филиалом необходимые субсчета к счетам 42 «Торговая наценка», 41 «Товары», 20 «Основное производство».

Например:

1) к счету 42 могут быть открыты субсчета:

● 42-1 «Торговая наценка»;

● 42-2 «Скидка поставщиков»;

● 42-3 «Налог на добавленную стоимость в цене товаров»;

2) к счету 20 могут быть открыты субсчет 20-9 «Общественное питание» и субсчета второго порядка:

● 20-9-1 «Общественное питание – кухня бара»;

● 20-9-2 «Общественное питание – кухня ресторана»;

● 20-9-3 «Общественное питание – кондитерский цех»;

3) к счету 41 могут быть открыты субсчета:

● 41-1 «Товары на складах»;

● 41-2 «Товары в розничной торговле»;

4) к субсчету 41-1 можно открыть субсчета второго порядка:

● 41-1-1 «Товары, продукты и сырье на складе магазина № 1»;

● 41-1-2 «Товары, продукты и сырье на складе магазина № 2»;

5) к субсчету 41-2 «Товары в розничной торговле» можно открыть субсчета второго порядка:

● 41-2-1 «Товары в кулинарии магазина № 1»;

● 41-2-2 «Товары в кулинарии магазина № 2».

В учетной политике (в отдельном приложении к ней) организациям также следует отразить не предусмотренные Инструкцией № 50 записи, применяемые организацией. Так, согласно п. 4 Инструкции № 50 в случае возникновения в процессе деятельности организации хозяйственных операций, корреспонденция счетов по которым не установлена Инструкцией № 50, организация может составлять соответствующую корреспонденцию счетов исходя из содержания хозяйственной операции.

Например, для филиала, оказывающего услуги общепита и осуществляющего розничную торговлю, можно оговорить, что в связи с необходимостью уплаты из суммы наценки общепита НДС учет сумм наценок и НДС нужно осуществлять следующим образом:

Дебет субсчетов 41-2, 20-9 – Кредит субсчета 42-1 – на сумму наценки общепита за минусом суммы НДС, выделенной из суммы наценки по ставкам применительно к конкретному товару;

Дебет субсчетов 41-2, 20-9 – Кредит субсчета 42-3 – на сумму НДС, включенную в сумму наценки;

либо

Дебет субсчетов 41-2, 20-9 – Кредит субсчета 42-1 – на сумму наценки общепита в полном объеме;

Дебет субсчета 42-1 – Кредит субсчета 42-3 – на сумму НДС, выделенную из суммы наценки (ч. 29 подраздела 1.3.1 Методических рекомендаций № 74).

Организациям, имеющим филиалы, необходимо также оговорить как для головной организации, так и для филиалов необходимые субсчета к счету 79 с учетом специфики их деятельности, порядка проведения расчетов (в отдельных случаях расчеты за филиалы может осуществлять головная организация) и других особенностей.

Разработанные организацией для применения формы первичных учетных документов

Хозяйственные операции, по которым законодательством не предусмотрены формы первичных документов, либо если в предусмотренные законодательством формы в установленном порядке вносится дополнительная информация, оформляются самостоятельно разработанными (доработанными) первичными учетными документами.

При применении первичных учетных документов следует руководствоваться Законом № 57-З.

Каждая хозяйственная операция подлежит оформлению первичным учетным документом.

Формы первичных учетных документов, включенных в перечень, утвержденный Советом Министров, утверждаются уполномоченными госорганами, указанными в этом перечне (п. 3 ст. 10 Закона № 57-З).

В Перечень № 360 включены:

● товарно-транспортная накладная (приложение 1 к Постановлению № 58);

● товарная накладная (приложение 2 к Постановлению № 58);

● приходный кассовый ордер (приложения 1 и 2 к Постановлению № 38);

● расходный кассовый ордер (приложения 3 и 4 к Постановлению № 38);

● акт о приеме-передаче основных средств (приложение 1 к Постановлению № 23);

● акт о приеме-передаче нематериальных активов (приложение 2 к Постановлению № 23);

● акт сдачи-приемки выполненных строительных и иных специальных монтажных работ (приложения 3–6 к Постановлению № 13);

● акт о передаче не завершенного строительством объекта (приложение 1 к Постановлению № 13);

● акт о передаче затрат, произведенных при создании объектов инженерной, транспортной, социальной инфраструктуры и их благоустройства (приложение 2 к Постановлению № 13).

Формы первичных учетных документов, не указанные в п. 3 ст. 10 Закона № 57-З, могут утверждаться республиканскими органами госуправления по согласованию с Минфином либо руководителем организации.

Организация вправе самостоятельно утверждать для применения формы первичных учетных документов независимо от наличия форм таких документов, утвержденных республиканскими органами госуправления в соответствии с ч. 1 п. 4 ст. 10 Закона № 57-З. Такие формы первичных учетных документов в обязательном порядке утверждаются учетной политикой.

Организациям, имеющим филиалы, в т.ч. следует утверждать документ (документы) по передаче расходов по счету 79, например, авизо.

СПРАВОЧНО

Первичный учетный документ, в т.ч. авизо, должен содержать следующие обязательные сведения:

● наименование документа, дату его составления;

● наименование организации, фамилию и инициалы ИП, являющегося участником хозяйственной операции;

● содержание и основание совершения хозяйственной операции, ее оценку в натуральных и стоимостных показателях или в стоимостных показателях;

● должности лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и (или) правильность ее оформления, их фамилии, инициалы и подписи.

Также в авизо могут содержаться иные сведения, не являющиеся обязательными (п. 2 ст. 10 Закона № 57-З).

Кроме того, следует определить перечень документов, прилагаемых к авизо (другому документу), подтверждающих передаваемые затраты.

По хозяйственным операциям, по которым формы первичных учетных документов установлены законодательством (приведены выше), в учетной политике утверждать формы первичных учетных документов не нужно.

График движения первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета

График документооборота должен устанавливать в организации рациональный документооборот, т.е. предусматривать оптимальное число подразделений и исполнителей для прохождения их каждым первичным учетным документом, определять минимальный срок его нахождения в подразделении.

Ответственность за соблюдение графика несут лица, составившие и подписавшие документы, указанные в графике.

Контроль за соблюдением исполнителями графика по организации осуществляет главный бухгалтер.

В графике документооборота целесообразно определить перечень должностных лиц, ответственных за составление первичных учетных документов, оформляемых при совершении хозяйственных операций между различными филиалами организации, а также между филиалами и головной организацией. Также необходимо определить сроки составления и представления первичных учетных документов.

Бухгалтерская отчетность филиалов

В зависимости от состава, сроков представления пользователям бухгалтерской отчетности в целом по организации в учетной политике следует предусмотреть состав и сроки представления в головную организацию бухгалтерской отчетности филиалами.

Согласно ст. 14 Закона № 57-З отчетным периодом для промежуточной отчетности является период с 1 января по отчетную дату периода, за который составляется промежуточная отчетность, за исключением случаев создания, реорганизации или ликвидации организации.

Годовая и промежуточная отчетность (за исключением месячной отчетности) коммерческих организаций состоит из:

● бухгалтерского баланса;

● отчета о прибылях и убытках;

● отчета об изменении собственного капитала;

● отчета о движении денежных средств;

● примечаний к отчетности, предусмотренных законодательством (п. 2 ст. 15 Закона № 57-З).

Месячная отчетность коммерческих организаций состоит из бухгалтерского баланса.

При этом следует учитывать, что согласно ст. 14 Закона № 57-З организация должна составлять годовую отчетность, а промежуточную (квартальную, месячную) отчетность – в случаях, предусмотренных законодательством.